Danıştay Vergi Dairesi · E. 2022/845 · K. 2024/3791

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2022/845 E.  ,  2024/3791 K. "İçtihat Metni" T.C. D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : 2022/845 Karar No : 2024/3791 TEMYİZ EDEN (DAVACI) : Tasfiye Halinde ... Çelik Demir Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi VEKİLİ : Av. ... KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü VEKİLİ : Av. ... İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ: Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, münhasıran sahte belge düzenlediğinden bahisle mükellefiyeti re'sen terkin edilen Tasfiye Halinde ... Demir Çelik Anonim Şirketiyle ilişkisi bulunduğundan bahisle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin üçüncü fıkrası kapsamında değinilen şirketin tüm vergi borçlarının ödenmesi ve teminat verilmesi gereğini duyuran ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirketin ortağı ve kanuni temsilcisi olan ...'in, sahte fatura düzenlediği saptanan Tasfiye Halinde ... Demir Çelik Anonim Şirketi'nin de kanuni temsilcisi ve ortağı olduğundan bahisle dava konusu işlemin tesis edildiğinin anlaşıldığı olayda, hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin, düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığını gösterdiği değinilen şirketin münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği sonucuna ulaşıldığından dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Tasfiye Halinde ... Demir Çelik Anonim Şirketi hakkındaki davaların istinaf ve temyiz aşamasında devam ettiği dolayısıyla ortada kesinleşmiş yargı kararı bulunmadan teminat istenilemeyeceği, anılan şirket hakkındaki incelemenin eksik, yetersiz ve varsayıma dayalı olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddiaların kararın bozulmasını gerektirir nitelikte olmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...IN DÜŞÜNCESİ : Dava konusu işlemin, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin üçüncü fıkrası kapsamına alınan davacıdan Tasfiye Halinde ... Demir Çelik Anonim Şirketi'ne ait tüm borçların ödenmesi ve teminat istenmesine ilişkin kısmına dair hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin reddi gerektiği; dava konusu işlemin, teminatın belirlenen süre içinde verilmemesi halinde istenen teminat tutarının teminat alacağı olarak tahakkuk ettirileceğine ve 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edileceğine ilişkin kısmına dair hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemine gelince, Anayasa Mahkemesinin 22/03/2023 tarih ve E:2022/108, K:2023/55 sayılı kararı ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 153/A maddesinin üçüncü fıkrasının ikinci ve üçüncü cümleleri ile dördüncü fıkrasının üçüncü ve dördüncü cümlelerinin Anayasa’ya aykırı olduğuna ve iptaline, kararın Resmi Gazete'de yayımlanmasından başlayarak dokuz ay sonra yürürlüğe girmesine karar verildiği, Anayasa Mahkemesince bir kanunun tümünün ya da belirli hükümlerinin Anayasaya aykırı bulunarak iptal edildiğinin bilinmesine karşın görülmekte olan davaların, Anayasaya aykırılığı saptanmış olan kurallara göre görülüp çözümlenmesinin, Anayasanın üstünlüğü ve hukuk devleti ilkelerine aykırı düşeceği, diğer taraftan Anayasa Mahkemesince iptal hükmünün daha sonra yürürlüğe gireceğine karar verilmiş olmasının ise, yerleşik hale gelen Danıştay içtihatlarında belirtildiği üzere, yasama organına iptal kararının gerekçesine uygun olarak yeni bir düzenleme yapması için olanak tanımak ve ortada bir boşluk yaratmamak amacına yönelik olduğu dolayısıyla iptal edilen yasa hükmünün uygulanmasına neden olamayacağı, bu durumda, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 153/A maddesinin üçüncü fıkrasının ikinci ve üçüncü cümlelerinin Anayasa Mahkemesince iptal edilmesi neticesinde dava konusu işlemin teminatın belirlenen süre içinde verilmemesi halinde istenen teminat tutarının teminat alacağı olarak tahakkuk ettirileceğine ve 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edileceğine ilişkin kısmının kanuni dayanağının kalmadığı anlaşıldığından, dava konusu işlemin buna ilişkin kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmakla, Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY : Tasfiye Halinde ... Demir Çelik Anonim Şirketinin 2015 ila 2017 ve 2019 yıllarında sahte belge düzenleme fiili nedeniyle incelenmesi neticesinde tanzim edilen vergi tekniği raporunda, kuruluş tarihinden itibaren gerçek bir ticari faaliyeti bulunmaksızın, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği, ortağı ve kanuni temsilcisi olan ...'in, davacı şirketin de ortağı ve kanuni temsilcisi olduğu tespit edildiğinden, davalı idare tarafından 213 sayılı Kanun'un 153/A maddesi kapsamında değinilen şirketin tüm vergi borçlarının ödenmesi ve 18.722.584,24 TL teminatın istenmesi, belirlenen süre içinde verilmemesi hâlinde teminat tutarının teminat alacağı olarak tahakkuk ettirileceğine ve 6183 sayılı Kanun uyarınca gecikme zammı tatbik edilerek takip ve tahsil edileceğine dair ... tarih ve ... sayılı yazının tebliği üzerine bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin üçüncü fıkrasının ikinci ve üçüncü cümleleri ile dördüncü fıkrasının üçüncü ve dördüncü cümlelerinde yer alan birinci fıkrasında sayılanların, mükellefiyeti bulunan adi ortaklık, ticaret şirketleri ve tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde Kanun’da sayılan statülere sahip olmaları hâlinde ve mükellefiyeti bulunan adi ortaklık, ticaret şirketleri ve tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin veya birinci fıkrada sayılanlar hariç olmak üzere, sahte belge düzenleme fiilini işledikleri vergi incelemesine yetkili olanlarca yapılan inceleme neticesinde düzenlenen raporla tespit edilenlerin maddede öngörülen teminat tutarının ödememesi durumunda; bunun teminat alacağı olarak tahakkuk ettirileceği, tahakkuk ettirilen teminat alacağının gecikme zammı uygulanarak mükelleften 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsil edileceğine dair maddesi, Anayasa Mahkemesinin, 20/07/2023 tarihinde Resmi Gazete'de yayımlanan 22/03/2023 tarih ve E:2022/108, K:2023/55 sayılı kararıyla iptal edilmiş olup iptal hükmünün, kararın Resmi Gazete'de yayımlanmasından başlayarak dokuz ay sonra yürürlüğe girmesine karar verilmiştir. İLGİLİ MEVZUAT: 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin birinci fıkrasında; başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit edilmesi ve mükellefiyet kaydının devamına gerek görülmediğinin raporda belirtilmesi üzerine işi bırakmış addolunan ve mükellefiyet kayıtları vergi dairesince terkin edilenlerden, serbest meslek erbabının, şahıs işletmelerinde işletme sahibinin, adi ortaklıklarda ortaklardan her birinin, ticaret şirketlerinde; şirketin, kanuni temsilcilerinin, yönetim kurulu üyelerinin, şirket sermayesinin asgari %10’una sahip olan gerçek veya tüzel kişilerin ya da bunların asgari %10 ortağı olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüslerin, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları idare edenlerin veya düzenlenen raporda fiillerin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilenlerin işe başlama bildiriminin alınması halinde, bunlar adına mükellefiyet tesis edilebilmesi için işe başlama bildiriminde bulunanların ve mükellefiyeti terkin edilenlerin tüm vergi borçlarının ödendiği ve 6183 sayılı Kanun'un 10. maddesinin birinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde sayılan nev’iden 150.000 Türk Lirasından ve düzenlenmiş olan sahte belgelerde yer alan toplam tutarın %10’undan az olmamak üzere teminat verilmiş olmasının şart olduğu, üçüncü fıkrasında ise birinci fıkrada sayılanların, mükellefiyeti bulunan adi ortaklık, ticaret şirketleri ve tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, idarecisi, asgari %10 ortağı olması, bunları devralması, kısmen veya tamamen bunlara devrolunması halinde, keyfiyetin vergi dairesinin ıttılaına girdiği tarihten itibaren bir ay içinde birinci fıkrada yer alan şartların yerine getirilmesinin bu mükelleflerden yazılı olarak isteneceği, otuz günlük süre içinde şartların yerine getirilmemesi ve sayılan kişilerin statülerinin devam ettirilmesi halinde, istenilen teminat tutarının verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirileceği, tahakkuk ettirilen teminat alacağının, gecikme zammı tatbik edilerek mükelleften, birinci fıkrada sayılan kişilerin teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş tüm vergi borçları ise mükellef müşterek ve müteselsil sorumlu olmak üzere, bu kişilerden 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsil edileceği kurala bağlanmıştır. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Anayasanın 153. maddesinin beşinci fıkrası ile Anayasa Mahkemesinin iptal kararlarının geriye yürümeyeceği kurala bağlanmış ise de Anayasa Mahkemesince bir kanunun veya kanun hükmünde kararnamenin tümünün ya da belirli hükümlerinin Anayasaya aykırı bulunarak iptal edildiğinin bilinmesine karşın görülmekte olan davaların, Anayasaya aykırılığı saptanmış olan kurallara göre görülüp çözümlenmesinin, Anayasanın üstünlüğü ve hukuk devleti ilkelerine aykırı düşeceğinin kabulü gerekir. Anayasa Mahkemesi kararlarının geriye yürümezliğine ilişkin kural ile iptal edilen hükümlere göre kazanılmış olan hakları ve kamu düzeninin istikrarını korumak amaçlanmıştır. Aksi halde, Anayasanın 152. maddesinde yer alan "Bir davaya bakmakta olan mahkeme, uygulanacak bir kanun veya kanun hükmünde kararnamenin hükümlerini Anayasaya aykırı görürse veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varırsa, Anayasa Mahkemesinin bu konuda vereceği karara kadar davayı geri bırakır....Anayasa Mahkemesi, işin kendisine gelişinden başlamak üzere beş ay içinde kararını verir ve açıklar.... Anayasa Mahkemesi kararı, esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar gelirse, Mahkeme buna uymak zorundadır" yolundaki hükümlerin anlamı ve uygulanma olanağı kalmaz. Bu durumda, Anayasada bu konudaki düzenlemeden Anayasa Mahkemesinin verdiği iptal kararlarının, bu kararın verilmesinden önce açılmış ve bakılmakta olan davaların çözümünü kararın gerekçesi ve iptal nedeni doğrultusunda etkileyeceği sonucuna ulaşıldığından, Anayasa Mahkemesinin sözü edilen iptal kararı dikkate alınarak yeniden karar verilmek üzere yazılı gerekçeyle davanın reddi yolundaki Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir. KARAR SONUCU : Açıklanan nedenlerle; 1.Temyiz isteminin kabulüne, 2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 06/06/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.