Yargıtay 11. Ceza Dairesi · E. 2012/27743 · K. 2014/12612

11. Ceza Dairesi         2012/27743 E.  ,  2014/12612 K. "İçtihat Metni" MAHKEMESİ :Asliye Ceza Mahkemesi SUÇ : 213 sayılı Yasaya muhalefet HÜKÜM : Mahkumiyet Sanığın müdürü olduğu ve hafriyat ve nakliyat işleri ile iştigal etmek üzere kurulan şirket hakkında, 01.08.2005 tarihinde yapılan yoklamaya göre, işyerinin 50 m2 olduğu, çalışan işçisinin bulunmadığı, şirketin kuruluşu olan 29.07.2000 tarihini takip eden 01.08.2005 tarihli ve devam eden günlerdeki yoklamalarda işyeri adresinin boş olduğu ve hiçbir yetkilisine rastlanmadığı, iştigal alanı olan nakliyat ve hafriyat işlerinde kullanılacak demirbaş kayıtlarında araç ve makinası görülmediği gibi bu araçların kiralandığına dair bir kayıt ve belgenin bulunmadığı, 2005 takvim yılının 2005/7 ile 2005/12. dönemleri arasında yüksek matrahlı KDV beyannamesi verilmesi, Ba ve Bs formlarının verilmemesi, 2005-2006 yıllarında toplam 50 cilt fatura bastırılmış olması ve bu faturaların bizzat sanık tarafından teslim alınmış olması karşısında; 2005 yılında zincirleme şekilde sahte fatura düzenlediği sabit olmakla tebliğnamedeki bozma isteyen görüşe iştirak edilmemiş, hükmolunan hapis cezasının kanuni sonucu olan 5237 sayılı TCK'nun 53. maddesinin infaz aşamasında gözetilmesi mümkün görülmüştür. Toplanan deliller karar yerinde incelenip, sanığın suçunun sübutu kabul, oluşa ve soruşturma sonuçlarına uygun şekilde vasfı tayin, cezayı artırıcı sebeplerin nitelik ve derecesi takdir kılınmış ve incelenen dosyaya göre verilen hükümde eleştiri dışında bir isabetsizlik görülmemiş olduğundan sanık müdafiinin yerinde görülmeyen temyiz itirazlarının reddiyle hükmün ONANMASINA, 26.06.2014 gününde oyçokluğu ile karar verildi. KARŞI OY - ... … Ltd. Şti’nin, bildirilen adresinde faaliyet göstermemesi ve yetkilisi olan sanığa, şirket ve ikametgah adreslerinde ulaşılamaması nedeniyle, tarh dosyası üzerinden (dosyadaki bilgi formu ve yoklama fişleri ile) ve harici tespitlerle (bir süre şirketin muhasebeciliğini yapan... ve şirkete belge basan anlaşmalı matbaa yetkililerinin beyanları ile) yapılan inceleme sonucunda düzenlenen 13.06.2008 gün ve 548/47 sayılı Vergi Tekniği Raporu’nda (VTR), mükellef şirketin 2005, 2006 ve 2007 yıllarında sahte belge düzenlediğinin belirtilmesi üzerine, sanığın yetkilisi olduğu şirket hakkında her takvim yılı için üç ayrı Vergi Suçu Raporu (VSR) hazırlanmıştır. Vergi Dairesi Başkanlığının 21.07.2008 tarih ve 4148 sayılı mütalaasında; mükellef şirketin 2005 yılı hesaplarının incelenmesi sonucunda, ekli VSR’na göre şirket müdürü ...’ın kaçakçılık fiilini işlediğinden, hakkında dav açılması için 213 sayılı VUK’nun 367. maddesi gereğince mütalaa verilmiştir. İddianamede, suç tarihi 2005 olarak gösterilip, “ayrıntıları vergi suçu, vergi tekniği ve vergi inceleme raporlarında belirtildiği üzere … vergi mükellefi olan "... … Ltd. Şti’nin 2005 yılına ait defter ve belgelerinin incelemesi sonucunda; raporun (VTR) II-C/1 bölümünde dökümü yapılan toplam 115 adet faturanın gerçeği ifade etmeyen sahte faturalar oldukları, şüpheli ...'ın adı geçen şirketi sahte fatura ticareti yapmak için kurduğu ve 2005 yılında değişik tarihlerde sahte faturaları kullanmak suretiyle 6.345,82 YTL. kurumlar vergisi, 3.770,57 YTL katma değer vergisi, 5.711,24 YTL. kurumlar geçici vergisi ile 1.480,69 YTL stopaj gelir vergisini ziyaa uğrattığı bu şekilde vergi kaçakçılığı suçunu işlediği” belirtilerek dava açılmıştır. (İddianamede, sanığın eylemi vasıflandırılırken, 2005 yılında değişik tarihlerde sahte faturaları “kullanmak” ifadesine yer verilse de vergi kaybına neden olduğu belirtilen 115 faturanın tamamı, VTR’nda gösterildiği gibi sanığın yetkilisi olduğu şirketin, 2006 ve 2007 yıllarında değişik mükelleflere düzenlediği faturalardır.) Yapılan inceleme sonucu tanzim edilen ve mükellef şirket ile yetkili müdürü olan sanık hakkında ayrıntılı bilgiler içeren Vergi Tekniği Raporu’nda; sanığın 2005, 2006 ve 2007 yıllarında sahte belge düzenlediği belirtilmiş ise de raporda listelenip, ayrıntılı bir şekilde gösterilen (ve iddianamede de “raporun II-C/1 bölümünde dökümü yapılan toplam 115 adet fatura” olarak dava konusu ettiği) faturaların hepsi 2006 ve 2007 yıllarına aittir. 2006 yılına ait faturaların ilki 28.07.2006, sonuncusu 27.12.2006 tarihlidir. 2007 yılına ait faturaların ilki ise 05.01.2007, sonuncusu da 23.02.2007 tarihlidir. Görüleceği gibi, VTR’nda tek tek gösterilen ve iddianamede de dört ayrı vergi yönünden vergi ziyaı oluşturduğu belirtilerek dava konusu edilen 115 adet faturanın hiç biri 2005 tarihli değildir. VTR’nun SONUÇ kısmında da, dökümü yapılan 115 adet faturanın sahte olduğu belirtildikten sonra, “şirketin sahte fatura ticareti için kurulduğunun kabul edilerek, mükellef şirkete ait faturalara rastlanılması halinde ‘sahte faturalar’ şeklinde değerlendirilmesi gerektiği” görüş ve sonucuna varılmıştır. Mahkemece, sanığın savunmasının alınmasından başka, aldırdığı bilirkişi raporu ile yetinip, idarece düzenlenen rapor ve eklerindeki tespit ve beyanlar doğru kabul edilip, savunmaya itibar edilmeyerek, 2005 yılı içerisinde düzenlenen faturaların tamamı gerçeğe aykırı kabul edilerek, 213 sayılı VUK’nun 359/b-1 maddesi gereğince mahkumiyet karar verilmiş, Daire çoğunluğunca, kararın bozulmasına ilişkin tebliğnamedeki düşünceye iştirak edilmeyerek mahkumiyet kararı onanmıştır. Aşağıda açıklanan gerekçelerle bu karara katılamıyorum: 1. Konusu vergi suçu olan dosyada, Ceza Genel Kurulu’nun kararı (8.4.1991, 1991/9-81 E., 1991/111 K.- AKİP) ile buna benzer bir çok kararda belirtildiği gibi, ceza yargılamasında delil serbestliği ilkesi başlığı altında toplayabileceğimiz ve yasanın gerekçesinde açıklanan temel prensiplere göre; her şey delil olabilir. İlgililer delil ileri sürebilecekleri gibi, hâkim de kendiliğinden delil araştırabilir, hatta zorunlu olarak araştırması gerekir. Delil ileri sürmede zaman kısıtlaması olmaz. İspat külfeti sanığa yüklenemez. Delil değerlendirmede hâkimi bağlayan üstün delil söz konusu olmaz. Hâkim, tüm delilleri serbestçe değerlendirebilir. Vicdani kanaat, ceza yargılamasının temel ilkesidir. Bu ilkelerin birinden dahi vazgeçmek, ceza yargılamasının temel felsefe ve yapısına aykırı davranmak anlamını taşır. 2. VUK’nun 359. maddesindeki sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme veya kullanma suçları da TCK’nda düzenlenen sahtecilik suçlarına benzer, sahteciliğin özel bir türüdür. Sahte olarak düzenlendiği iddia olunan faturalar, bizatihi suçun maddi konusudur. VUK’nun İkinci Kitabının İkinci Kısmında defter ve belge düzenine ilişkin usul ve esaslar on bölüm halinde düzenlenmiş, 229-231. maddelerde faturanın tanımı, şekli ve nizamı ayrıntılı biçimde gösterilmiştir. Buna göre, anılan suçun oluşabilmesi için, düzenlenen sahte faturaların yasada öngörülen zorunlu bilgileri içermesi gerekir. Sanığın düzenlediği iddia olunan faturaların aslı veya onaylı örnekleri dosya içinde bulunmadığı gibi, suça konu faturaların düzenlendiği hususu bile sabit değildir. Vergi denetmeni bile VTR’nda, “mükellef şirkete ait başka faturalara rastlanılması halinde ‘sahte fatura’ olarak değerlendirilmesi gerektiğini” belirtirken, 2005 yılında düzenlenmiş fatura tespit edilmemesine rağmen, bazı bulgu ve belirtilerden hareketle, varsayıma dayalı olarak mahkumiyet kararı verilmiştir. Ceza hukukunda şüphe sanık yararına yorumlanır. Mahkumiyet kararı verilebilmesi için, sanığın suçu işlediğine dair her türlü şüpheden uzak, hukuka uygun elde edilmiş kesin deliller bulunmalıdır. 3. Dairenin bir çok kararında, vergi tekniği raporlarında sanıkların işyeri ve ikametgah adreslerinde bulunamaması, faaliyette olduklarına dair bilgi elde edilememesi, Ba/Bs formlarının verilmemesi, buna karşın yüksek matrahlı KDV Beyannamelerinin verildiği belirtilse de, 213 sayılı VUK'nun 227/3 ve 230. maddelerinde öngörüldüğü üzere anılan suçun oluşabilmesi için düzenlenen sahte faturaların yasada öngörülen zorunlu bilgileri içermesinin gerektiği, düzenlendiği iddia olunan faturaların aslı veya onaylı örneklerinin veya fatura bilgilerinin dosyada yer almaması karşısında; gerçeğin kuşkuya yer vermeyecek biçimde belirlenebilmesi bakımından; faturaların asılları ve onaylı suretleri getirtilerek yasada öngörülen zorunlu bilgileri içerip içermediğinin incelenmesi, gerektiğinde faturalardaki imza ve yazıların sanıklara ait olup olmadığı hususunda imza incelemesi yaptırılması, faturaları kullananlar belirlenip sanıktan alınıp alınmadığı hususunda ifadelerine başvurulmasından sonra sanıkların hukuki durumunun belirlenmesi gerektiği vurgulanmıştır. (11. CD., 18.02.2013, 2013/863 E., 2013/2607 K., 28.04.2014, 2014/3335 E., 2014/8130 K., 08.04.2014, 2012/23259 E., 2014/6705 K. 12.06.2014, 2012/27758 E., 2014/11593 K.) 3. Somut olayda, dava konusu 2005 yılında, düzenlendiği iddia edilen hiçbir fatura tespit edilmemiştir. Bu konuda delil olabilecek tek veri, 2005 yılı Temmuz-Aralık aylarına ilişkin olarak vergi dairesine verilen KDV Beyannameleridir. Bilindiği gibi, Türk vergi sistemi beyan esasına dayalı olup, ancak gerektiği zaman beyanların doğruluğu araştırılıp inceleme konusu olabilmektedir. Verilen Beyannamelerin ekinde düzenlenen veya kullanılan fatura veya fatura bilgilerine yer verilme zorunluluğu bulunmamaktadır. Hiç fatura düzenlenmediği halde beyanname verilmiş olabilir. Kaldı ki, Vergi Tekniği Raporu’nda gösterildiği gibi; mükellef şirketin 2006 yılında düzenlediği faturaların ilki 28.07.2006 tarihlidir. Bir başka ifadeyle, 1 Ocak-27 Temmuz 2006 tarihine kadar düzenlenmiş fatura tespit edilememiştir. (Dairece her takvim veya vergilendirme dönemi ayrı suç kabul edildiğinden, 2006 yılı faturaları için sanık hakkında ayrıca dava açılıp mahkumiyet kararı verilmiş olup, Dairenin 2013/5551 Esas sayılı dosyası olarak tevziye hazır beklemektedir.) Bu davaya konu 2005 yılında düzenlenen faturaların sahteliği kabul edilse bile bunların tamamının 1 Haziran 2005 tarihinden önce düzenlenmiş olma ihtimali mevcuttur. Bu durumda da inceleme tarihi itibariyle dava zamanaşımı süresi dolmuştur. 4. Şirketin faaliyet gösterdiği işyerini sanığa kiraya veren ..., vergi denetmenine verdiği ifadede, sanığın kira bedelini ödemediği için tahliye kararı çıktığını, taşınmazın beş altı ay kadar kullanıldığını beyan etmiş, keza 2005 yılı beyannamelerini düzenleyip vergi idaresine veren muhasebeci ... da vergi denetmenine, ...şirketinin muhasebe kayıtlarını tutma ve beyannamelerini düzenlemeyi içeren sözleşme yapmadığını, defter kayıtlarını da tutmadığını, 2005 yılında verilen beyannameyi kendisinin düzenlediğini, sanığın kendisine verdiği bilgileri esas alarak geçici vergi ve KDV beyannameleri düzenlediğini, (tehdit edildiği için bu beyannamleri düzenlediğini) beyan etmiştir. Görüldüğü gibi, karara etkisi açısından beyanları önemli olan iki önemli tanık dinlenmeden karar verilmiştir. 5. Mahkemece, bilirkişi olarak seçilen yeminli mali müşavir’den rapor alınmışsa da bilirkişi raporunda, vergi idaresinin iddialarını tekrarlamaktan öte, hâkimin bilgisini aşan, dosyaya yenilik katan bir tespit yer almamaktadır. Bilirkişiye ait tek özgün ifade, “sahte fatura düzenlemek için kurulan firmalar her sektöre rahatlıkla fatura satabilmek için ünvanlarını oldukça geniş tutmaktadırlar” şeklindeki genelleme/varsayımdan ibarettir. Daire çoğunluğunun kararında, sanığın atılı suçu işlediğine delil olarak gösterilen tespitlerin tamamı, vergi denetmeninin tespitleri olup, sahte fatura düzenlendiğini gösteren, mahkumiyete yeter kesin deliller değildir. Açıklanan nedenlerle, yerel mahkemece verilen mahkumiyet kararının onanmasına ilişkin çoğunluk kararına katılamıyorum.