GELİR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ (SERİ NO: 258)

Mükellefler, ikinci maddede yazılı kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratları için bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname verirler. Bu Kanuna göre beyanı gereken gelirlerin yıllık beyannamede toplanması zorunludur. Tacirlerle çiftçiler ve serbest meslek erbabı ticari, zirai ve mesleki faaliyetlerinden kazanç temin etmemiş olsalar bile, yıllık beyanname verirler. Bu hüküm şirketlerin faaliyet ve tasfiye dönemlerine şamil olmak üzere kollektif şirket ortakları ile komanditeler hakkında da uygulanır. Yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlar: 1.Mükellefin bunları Türkiye’de hesaplarına intikal ettirdiği yılda; 2.Türkiye’de hesaplara intikal ettirilmemesinin mükellefin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan hallerde, mükellefin bunlara tasarruf edebildiği yılda; elde edilmiş sayılır.

Aşağıda belirtilen gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmez. 1.Tam mükellefiyette; a) Gerçek usulde vergilendirilmeyen zirai kazançlar, bu Kanunun 75 inci maddesinin

(15) numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratları, kazanç ve iratların istisna hadleri içinde kalan kısmı, b) Tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretler (birden fazla işverenden ücret almakla beraber birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerinin toplamı, 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2006 yılı beyan haddi 18.000 YTL) aşmayan mükelleflerin, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretleri dahil), c) Vergiye tabi gelir toplamının [(a) ve (b) bentlerinde belirtilenler hariç] 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı aşmaması koşuluyla, Türkiye’de tevkifata tabi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücretler, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye iratları, d) Bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 600 milyon lirayı (2005/9826 sayılı B.K.K. ile 2006 takvim yılı gelirlerine uygulanmak üzere 875 YTL) aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları. 2. Dar mükellefiyette, tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan; ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar.

31/12/2007 tarihine kadar, 26/07/2001-31/12/2005 tarihleri arasında ihraç edilen Devlet tahvilleri ve Hazine bonolarının faiz gelirleri ve elden çıkarılmasından sağlanan diğer kazançlar toplamının; 2001 yılında 50 milyar lirası, 2002 ve izleyen yıllarda bu tutarın veya artırılmış tutarın her yıl için belirlenen yeniden değerleme oranında artırılmasıyla bulunacak tutar gelir vergisinden müstesnadır. Bu istisnadan yararlananlar, mükerrer 80 inci ve geçici 56 ncı maddelerde yer alan istisnalardan ayrıca yararlanamaz. Ticari işletmelere ait olan bu tür gelirler hakkında bu madde hükmü uygulanmaz.” Ayrıca Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının 5 numaralı bendinde, her nevi tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut İdaresi, Kamu Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetlerden sağlanan gelirlerin menkul sermaye iradı olduğu belirtilmiştir. Yine aynı Kanunun “İrat sayılmayan haller” başlıklı 76 ncı maddesinde de 75 inci maddenin ikinci fıkrasının 5, 6, 7, 12 ve 14 numaralı bentlerinde yer alan menkul sermaye iratlarına (döviz cinsinden açılan hesaplara ödenen faiz ve kar payları, dövize, altına veya başka bir değere endeksli menkul kıymetler ile döviz cinsinden ihraç edilen menkul kıymetlerden elde edilenler hariç) indirim oranının uygulanması suretiyle bulunacak kısmın, bu iratların beyanı sırasında indirim olarak dikkate alınacağı belirtilmiştir. Değer artış kazançlarının vergilendirilmesine ilişkin hükümler ise Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 ve müteakip maddelerinde yer almaktadır. Bu hükümler çerçevesinde Eurobondlardan elde edilen itfa gelirleri ile alım-satım kazançlarının vergilendirilmesi aşağıdaki şekilde yapılacaktır. 5.2- Faiz Gelirlerinin Vergilendirilmesi Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinde; ticari, zirai veya mesleki faaliyet dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden oluşan sermaye dolayısıyla elde edilen kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar menkul sermaye iradı olarak değerlendirilmekte olup, yukarıda da belirtildiği üzere, her nevi tahvil ve Hazine bonosu faizleri menkul sermaye iradı olarak kabul edilmektedir. Vergi uygulaması bakımından, Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetler de (Eurobond) Devlet tahvili ve Hazine bonosu gibi değerlendirilmektedir. Bu kapsamda, Eurobondlardan elde edilen faiz gelirleri, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin 7/a bendine göre % 0 (Sıfır) oranında tevkifata tabi tutulmakta olup, vergi uygulamasında tevkifat oranı sıfır olarak belirlenmiş kazançlar tevkifatlı kabul edilmektedir. Eurobondların döviz cinsinden ihraç edilmesi nedeniyle elde edilen faiz gelirlerine indirim oranı uygulanmamaktadır. Geçici 59 uncu madde hükmüne göre, 31/12/2007 tarihine kadar uygulanmak üzere, 26/07/2001-31/12/2005 tarihleri arasında ihraç edilen Devlet tahvilleri ve Hazine bonolarının faiz gelirleri ve elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar toplamının 2006 yılında 191.089,20 YTL’si, 2007 yılında ise bu tutarın yeniden değerleme oranında artırılmasıyla bulunacak tutar gelir vergisinden istisna edilmiştir. İstisna kapsamına giren kazançlar için yıllık beyanname verilmeyeceği gibi, diğer gelirler dolayısıyla verilecek beyannameye bu kazançlar dahil edilmeyecektir. Bu durumda, gerek 01/01/2006 tarihinden önce gerekse bu tarihten sonra ihraç edilen Eurobondların elde tutulması sürecinde elde edilen faiz gelirlerinin tam ve dar mükellef gerçek kişiler yönünden vergilendirilmesi aşağıdaki gibi olacaktır. 5.2.1- Tam Mükellef Gerçek Kişiler Gelir Vergisi Kanununun 3 üncü maddesine göre, tam mükellef gerçek kişiler Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilmektedir. Tam mükellef gerçek kişilerce elde edilen faiz gelirinin 26/07/2001 tarihinden önce ihraç edilen Eurobondlara ilişkin olması halinde, bu gelirlere Geçici 59 uncu maddedeki istisna uygulanmayacak olup, faiz gelirinin 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan beyan sınırını aşması halinde, tamamının yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir. 31/12/2007 tarihine kadar uygulanmak üzere, 26/07/2001-31/12/2005 tarihleri arasında ihraç edilen Eurobondlardan faiz geliri elde edilmesi durumunda ise, Geçici 59 uncu maddeye göre ilgili yıl için belirlenmiş istisna tutarı düşülecek olup, kalan tutarın beyan sınırını aşması halinde bu tutarın tamamı beyan edilecektir. Tam mükellef gerçek kişilerce elde edilen faiz gelirinin 01/01/2006 tarihinden sonra ihraç edilen Eurobondlara ilişkin olması halinde, bu gelirlere Geçici 59 uncu maddedeki istisna uygulanmayacak, beyan sınırının aşılması halinde, tamamı yıllık beyanname ile beyan edilecektir. Eurobondların döviz cinsinden ihraç edilmesi nedeniyle, bu kıymetlerin itfası sırasında oluşan değer artışları irat sayılmadığı gibi, elde edilen gelirlere indirim oranı uygulaması da söz konusu değildir. Bu uygulamada Eurobondların ihraç tarihinin herhangi bir önemi bulunmamaktadır. 5.2.2- Dar Mükellef Gerçek Kişiler Gelir Vergisi Kanununun 6 ncı maddesine göre, Türkiye’de yerleşik olmayan gerçek kişiler (dar mükellefler) sadece Türkiye içinde elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilmekte olup, aynı Kanunun 7 nci maddesinde de kazancın Türkiye’de elde edilmesi, sermayenin Türkiye’de yatırılmış olmasına bağlanmıştır. Diğer taraftan, Gelir Vergisi Kanununun 86 ncı maddesinin 2 numaralı fıkrasına göre, dar mükellef gerçek kişiler tarafından elde edilen ve tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan menkul sermaye iratları için yıllık beyanname verilmemekte, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde de bu gelirler beyannameye dahil edilmemektedir. Dolayısıyla, dar mükellef gerçek kişilerce Eurobondlardan elde edilen faiz gelirleri, Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş kabul edildiğinden, bu kıymetlerden elde edilen faiz gelirleri tutarı ne olursa olsun beyan edilmeyeceği gibi, diğer gelirlerin beyanı halinde de beyannameye dahil edilmeyecektir. 5.3- Değer Artış Kazançlarının Vergilendirilmesi Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesine göre, menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar değer artış kazancı olarak vergilendirilmektedir. Söz konusu menkul kıymetlerin alım-satımından elde edilen değer artış kazançlarında vergilendirmeye esas alınacak kazanç, Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 81 inci maddesine göre elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan kıymetin maliyet bedeli ile elden çıkarılma dolayısıyla yapılan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunacaktır. Eurobondların elden çıkarılmasından doğan kazanç, elden çıkarma karşılığında elde edilen yabancı para tutarının Yeni Türk Lirası karşılığından, bunların alımında ödenen yabancı para tutarının Yeni Türk Lirası karşılığı ve varsa alım-satım giderlerinin düşülmesi suretiyle hesaplanacaktır. Gelir Vergisi Kanunun Geçici 67 nci maddesinin

(1) numaralı fıkrasına göre, bankalar ve aracı kurumlar tarafından menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası araçlarının alış ve satış bedelleri arasındaki fark ile alış ve itfa bedelleri arasındaki fark ve dönemsel getiriler üzerinden tevkifat yapılması gerekmekte ancak, Hazine tarafından ihraç edilen Eurobondların itfası ve alım-satımı neticesinde elde edilen gelirler madde kapsamında yer almamaktadır. Bu durumda, gerek 01/01/2006 tarihinden önce gerekse bu tarihten sonra Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerin alım- satımından elde edilen değer artış kazançlarının tam ve dar mükellef gerçek kişiler yönünden vergilendirilmesi aşağıdaki gibi olacaktır. 5.3.1- Tam Mükellef Gerçek Kişiler Tam mükellef gerçek kişilerce, 26/07/2001 tarihinden önce ihraç edilen Eurobondlardan değer artış kazancı elde edilmiş olması halinde, Gelir Vergisi Kanununun Geçici 59 uncu maddesinde yer alan istisna uygulanmayacak olup, maliyet bedeli endekslemesi yapıldıktan sonra bulunacak kazançtan anılan Kanunun mükerrer 80 inci maddesinde yer alan istisna (2006 yılı için 14.000 YTL) düşüldükten sonra kalan tutar ne olursa olsun beyan edilecektir. Kazancın tespitinde maliyet bedeli, menkul kıymetin elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Türkiye İstatistik Kurumunca belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilecektir. 2006 yılının Ocak ayından itibaren toptan eşya fiyat endeksi yerine, üretici fiyat endeksi yayımlanmaktadır. Bu nedenle 01/01/2006 tarihinden sonra yapılan endekslemelerde toptan eşya fiyat endeksi yerine, üretici fiyat endeksi dikkate alınacaktır. 31/12/2007 tarihine kadar uygulanmak üzere, 26/07/2001-31/12/2005 tarihleri arasında ihraç edilen Eurobondlarla ilgili olarak değer artış kazancı elde edilmesi durumunda, maliyet bedeli endekslemesi yapıldıktan sonra bulunacak kazanç tutarından Geçici 59 uncu maddede yer alan istisna tutarı düşülecek ve kalan tutar ne olursa olsun beyan edilecektir. Öte yandan, 5281 sayılı Kanunla mükerrer 81 inci maddeye eklenen hükümle, 01/01/2006 tarihinden itibaren elde edilen gelirlere uygulanmak üzere, endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının % 10 veya üzerinde olması şartı getirilmiş olmakla birlikte, 01/01/2006 tarihinden önce ihraç edilen eurobondların elden çıkarılması durumunda, artış oranı % 10’dan az olsa dahi kazancın tespiti sırasında endeksleme yapılabilecektir. 01/01/2006 tarihinden sonra ihraç edilen Eurobondlardan alım-satım kazancı elde edilmesi durumunda da Geçici 59 uncu ve mükerrer 80 inci maddelerdeki istisna uygulanmayacak, maliyet bedeli endekslemesi yapıldıktan sonra bulunacak kazanç, tutarı ne olursa olsun beyan edilecektir. 5.3.2- Dar Mükellef Gerçek Kişiler Gelir Vergisi Kanununun 7 nci maddesine göre, diğer kazanç ve iratlar için bu kazancı doğuran işin veya muamelenin Türkiye’de ifa edilmesi veya Türkiye’de değerlendirilmesi, kazanç ve iradın Türkiye’de elde edildiğini göstermektedir. Aynı maddede değerlendirmeden maksadın, ödemenin Türkiye’de yapılması veya ödeme yabancı memlekette yapılmışsa, Türkiye’de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya karından ayrılması olduğu belirtilmektedir. Bu kapsamda, yurt dışında ihraç edilen Eurobondların yine yurt dışında yerleşik kişiler tarafından Türkiye’de yerleşik bir kuruluşta hesap açılması suretiyle Türkiye’de alım-satımının yapılması halinde elde edilen değer artış kazançları Türkiye’de vergiye tabi bulunmaktaydı. Gelir Vergisi Kanununun 101 inci maddesine göre; menkul malların ve hakların elden çıkarılmasından doğan diğer kazanç ve iratların mal ve hakların Türkiye’de elden çıkarıldığı yerin vergi dairesine, kazancın iktisap olunduğu tarihten itibaren 15 gün içinde münferit beyanname ile beyan edilmesi zorunluydu. Bu çerçevede, dar mükelleflerin değer artış kazancı elde etmeleri halinde vergilendirmeye esas kazanç, dar mükellef gerçek kişi veya daimi temsilcisi tarafından kazancın elde edildiği tarihten itibaren 15 gün içerisinde münferit beyanname ile beyan edilmekteydi. Kanunun 107 nci maddesinde ise dar mükellefiyette; mükellefin Türkiye’de daimi temsilcisi mevcutsa mükellef hesabına daimi temsilci (Türkiye’de birden fazla daimi temsilcisinin mevcudiyeti halinde, mükellefin tayin edeceği, tarhiyat tarihine kadar böyle bir tayin yapılmamışsa temsilcilerden herhangi birisi), daimi temsilci mevcut değilse kazanç ve iratları yabancı kişiye sağlayanlar, tarhiyata muhatap tutulmaktaydılar. Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen borçlanma senetlerinin (Eurobondların) yurt dışında yerleşik ve dar mükellefiyet esasında vergilendirilen gerçek kişi veya kurumlarca, Türkiye’de yerleşik kurumlara satış işleminin yapılmış olması durumunda; alım yapan, kendisine satışı yapan dar mükellef gerçek kişi veya kurumun bu işlemden ne kadar kazanç elde ettiğini bilecek durumda olmayan Türkiye’de yerleşik kurumların, yabancı gerçek kişi veya kuruma kazanç sağlayan kişi olarak kabul edilmesi ve bu çerçevede bu alış işlemi nedeniyle tarhiyata muhatap tutulması söz konusu değildi. 07/07/2006 tarihinden itibaren yürürlüğe giren 5527 sayılı Kanunla, Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci maddesinin

(7) numaralı fıkrasına eklenen cümlede, anılan maddenin (1), (2),

(3) ve

(4) numaralı fıkraları uyarınca tevkifata tabi tutulsun tutulmasın, dar mükellef gerçek kişi veya kurumlarca Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerden sağlanan kazanç ve iratlar için münferit veya özel beyanname verilmeyeceği belirtilmiştir. Bu çerçevede dar mükellef gerçek kişi veya kurumların Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerin elden çıkarılmasından sağladıkları kazançlar münferit veya özel beyan konusu yapılmayacaktır. Bu uygulamada, Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerin ihraç tarihinin bir önemi bulunmamaktadır. 5.4- Konu ile İlgili Özellik Arzeden Hususlar Tebliğin

(5) numaralı bölümünde, sadece Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerin (Eurobond) elde tutulması ve elden çıkarılması durumunda yapılacak vergilendirme işlemleri konusunda açıklama yapılmış olup birden fazla gelir unsurundan gelir elde edilmesi durumunda, 11/02/2004 tarih ve 16 numaralı Gelir Vergisi Sirkülerinde yapılan açıklamaların dikkate alınması gerekmektedir. Tam mükellefiyete tabi mükelleflerin yabancı memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratlar için mahallinde ödedikleri benzer vergiler Gelir Vergisi Kanununun 123 üncü madde hükümleri çerçevesinde, Türkiye’de tarh edilen gelir vergisinin yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlara isabet eden kısmından indirilebilecektir. Dar mükellef gerçek kişiler için yapılan vergilendirmede, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları da dikkate alınacaktır. Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen menkul kıymetlerden (Eurobond) ticari işletmelerce elde edilen faiz geliri ve değer artış kazancının tespitinde ise ticari kazanç hükümleri uygulanacaktır. Tebliğ olunur. EK : 1 MENKUL KIYMET VE DİĞER SERMAYE PİYASASI ARACININ BAŞKA BANKA VEYA ARACI KURUMA AKTARIM BİLDİRİMİ AKTARMAYI YAPAN BANKA / ARACI KURUM Ticari Ünvanı Vergi Kimlik No. Vergi Dairesi Aktarmayı Talep Edenin Aktarılan Menkul Kıymetin Aktarmanın Yapıldığı Banka/Aracı Kurum Aktarma Yapılanın Adı- Soyadı/Ünvanı Vergi Kimlik No. Türü Alış/İhraç Tarihi Tutarı Kup. Baş. Fazla Öd. Tut. Adı- Soyadı/Ünvanı Vergi Kimlik No. [3][1] 30/12/2005 tarihli ve 26039 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. [4][2] 07/07/2006 tarihli ve 26221 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. [1][1] 30/12/2005 tarihli ve 26039 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. [2][2] 07/07/2006 tarihli ve 26221 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.