VERGİ USUL KANUNU GENEL TEBLİĞİ (SIRA NO: 328)

Kurum Adı Maliye Bakanlığı Tebliğin Adı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği Tebliğ No Seri No: 328 Resmî Gazete Tarihi 28/02/2004 Resmî Gazete Sayısı 25387 VERGİ USUL KANUNU GENEL TEBLİĞİ SERİ NO: 328 Konu Ülkemizde uzun yıllardır süren yüksek enflasyon, çok çeşitli tahribatlarının yanında, mali tabloları da bozmuş ve mali tabloların gerçek durumu yansıtmaktan uzaklaşmasına yol açmıştır. Enflasyona karşı alınan tedbirler ile sorunun kökten çözülmesi hedeflenmiş ve bu konuda çok ciddi mesafeler kat edilmiş ise de vergilemenin enflasyonun etkisinden arındırılarak gerçekleştirilebilmesi ihtiyacı, varlığını halihazırda da devam ettiren bir olgudur. Vergi Usul Kanununda değişiklik yapan 5024 sayılı Kanunun(1) amacı da mali tabloların enflasyonun etkisinden arındırılması ve böylece vergileme üzerindeki enflasyondan kaynaklanan olumsuzlukların giderilmesidir. Enflasyon düzeltme işlemi ile ilgili olarak 5024 sayılı Kanun ikili bir yaklaşım getirmiş ve 31/12/2003 tarihli mali tabloların düzeltilmesiyle ilgili farklı düzenlemeler ihtiva etmiştir. Süreklilik arz eden ve düzeltme işlemine ilişkin ana esasların belirlendiği hükümler Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinde; 31/12/2003 tarihli mali tabloların düzeltilmesine ilişkin hükümler ise geçici 25 inci maddesinde yer almaktadır. Bu tebliğin konusunu da Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre yapılacak düzeltme işlemi oluşturmaktadır. I. Düzeltme Sırasında Göz Önünde Bulundurulacak Temel İlkeler Enflasyon düzeltmesi yapılırken, tebliğin ilerleyen bölümlerinde yer alan esaslarla birlikte aşağıdaki ilkeler de göz önünde bulundurulacaktır. ·Tebliğ ekinde yer alan parasal ve parasal olmayan kıymetlerin gösterilmiş olduğu listeler, işletmelerde para olarak yalnızca Türk Lirasının kullanıldığı prensibine dayanılarak hazırlanmıştır. · Mükellefler yabancı para üzerinden yapmış oldukları işlemlerini Vergi Usul Kanununun mevcut hükümleri doğrultusunda değerlemeye devam edecekler, bunlar için ayrıca düzeltme yapmayacaklardır. Bu tebliğ uygulamasında yabancı paralar ile yabancı para cinsinden ifade edilen (alacak ve borç senetleri gibi) kıymetler parasal kıymet olarak addedilecektir. ·İktisadi işletmeye dahil (karşılıklar gibi) bir takım iktisadi kıymetler asli bir kıymet mahiyeti taşımamakta ve belli bir iktisadi kıymete bağlı olarak hesaben mali tabloda kendilerine yer bulmaktadırlar. Bu tür kıymetler bağlı oldukları iktisadi kıymete göre parasal ya da parasal olmayan ayrımına tabi tutulacaktır. Düzeltme işlemine tabi olacak karşılıklar da Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılması mümkün olan karşılıklardır. ·Hisse senetleri esas itibarıyla parasal olmayan bir iktisadi kıymettir ve düzeltme katsayısı ile çarpılmak suretiyle düzeltme işlemi gerçekleştirilecektir. Ancak, işletmenin aktifinde yer alan bir hisse senedinin borsada işlem görüyor olması durumunda, düzeltme işlemi düzeltme katsayısı kullanılarak yapılmayacak, değerleme günü itibarıyla hisse senedinin borsa rayici dikkate alınacaktır. ·İktisadi işletmeye dahil olup düzeltme işlemine konu olan parasal olmayan kıymetlerin, işletme ile aidiyeti, düzeltmeye esas tarih ve bedellerinin tevsiki zorunludur. II. Enflasyon Düzeltmesinin Mahiyeti II.1. Enflasyon Düzeltmesinin Anlamı Genel anlamda enflasyon düzeltmesi, paranın satın alma gücündeki değişmeler nedeniyle gerçek durumu ifade edemeyen mali tabloların, gerçek durumu ifade eder hale gelmelerini sağlamak üzere düzeltme işlemine tabi tutulmasıdır. Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanunla değişik mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasında enflasyon düzeltmesi, “mali tablonun ait olduğu tarihteki satın alma gücü cinsinden hesaplanması” şeklinde tanımlanmıştır. Buna göre enflasyon düzeltmesi, mali tablolarda yer alan kıymetlerin Türk Lirası değerlerinin tablonun ait olduğu tarihteki değerine yükseltilmesinden ibaret bir işlemdir. Düzeltme, parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarlarının düzeltme katsayıları ile çarpılması suretiyle gerçekleştirilecektir. Tanımdan da anlaşılacağı üzere enflasyon düzeltmesinin amacı, mali tablonun ait olduğu tarihteki satın alma gücü cinsinden hesaplanmasıdır. Bunu gerçekleştirmek için mükellefler aşağıdaki hususları sırasıyla yerine getireceklerdir. ·Mali tabloda yer alan kıymetlerden hangilerinin parasal olmayan kıymet olduğu tespit edilecektir. ·Tespit edilmiş parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarları bulunacaktır. ·Bulunan bu tutarlar ait oldukları düzeltme katsayılarıyla çarpılacaktır. ·Parasal olmayan kıymetler düzeltilmiş değerleriyle, parasal kıymetler ise düzeltmeye tabi tutulmaksızın mali tabloda gösterilecektir. II.2. 5024 Sayılı Kanunla Getirilen Geçiş Sistemi Daha önce de değinildiği üzere, düzeltme işlemi ile ilgili olarak Vergi Usul Kanununda değişiklik yapan 5024 sayılı Kanun ikili bir uygulama getirmiş ve 31/12/2003 tarihli mali tabloların düzeltilmesiyle ilgili ayrı düzenlemeler ihtiva etmiştir. Enflasyon düzeltmesine ilişkin ana esaslar Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasında yer almaktadır: ·Mükellefler fiyat endeksindeki artışın, içinde bulunulan dönem dahil son üç hesap döneminde % 100'den ve içinde bulunulan hesap döneminde % 10'dan fazla olması halinde mali tablolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklardır. Bakanlar Kurulunca bu oranların değiştirilmesi halinde yeni oranlar dikkate alınacaktır. ·Mükellefler, geçici vergi dönemlerinin sonu itibarıyla mali tabloları düzenlemek ve enflasyon düzeltmesi yapmak zorundadırlar. Geçici vergi dönemlerinde yukarıda belirtilen oranların tespitinde, son üç hesap dönemi yerine üçer aylık dönemlerin son ayı dahil önceki otuz altı ay ve içinde bulunulan hesap dönemi yerine son on iki ay dikkate alınacaktır. · Bir hesap dönemi içindeki geçici vergi dönemlerinin herhangi birinde düzeltme yapılması halinde takip eden geçici vergi dönemlerinde ve içinde bulunulan hesap dönemi sonunda da düzeltme yapılacaktır. Ancak mükerrer 298 inci maddenin 5024 sayılı Kanunla değişik söz konusu hükümleri 1/1/2004 tarihinden sonrasına ait mali tablolar için hüküm ifade edecektir. Çünkü, 5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 25 inci maddede, 31/12/2003 tarihli bilançoya ilişkin enflasyon düzeltmesinin bu madde hükümlerine göre gerçekleştirileceği belirtilmiştir. Buna göre, ·31/12/2003 tarihli mali tablolar, 5024 sayılı Kanun hükümleri göz önünde bulundurulmaksızın önceki hükümlere göre düzenlenecektir. ·31/12/2003 tarihli mali tablolardan sadece bilanço için geçerli olmak üzere enflasyon düzeltmesi yapılacak ve 2003 yılına ait vergi matrahı, düzeltme öncesi mali tablolara göre tespit edilen karlar üzerinden hesaplanacaktır. ·2003 yılı hesap dönemi sonunda düzenlenen bilançolar her halükarda enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaktır. Sonuç olarak, mükellefler 31/12/2003 tarihli bilançolarını Vergi Usul Kanununa 5024 sayılı Kanunla eklenen geçici 25 inci madde hükümleri doğrultusunda düzelteceklerdir. Daha sonraki dönemlere ait mali tablo düzeltme işlemleri ise Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesindeki hükümlere göre yapılacaktır. III. Düzeltme İşlemine Tabi Tutulacak Mali Tablolar III.1. Hesap Dönemi Takvim Yılı Olanlar 5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 25 inci madde 2003 yılı hesap dönemi sonunda düzenlenen mali tablolardan sadece bilançonun düzeltilmesini öngörmüştür. Düzeltilecek mali tablo yani bilanço, 31/12/2003 tarihli dönem sonu bilançosudur. Örnek Kurumlar Vergisi mükellefiyeti bulunan, hesap dönemi takvim yılı olan ve bilanço esasına göre defter tutan (A) Anonim Şirketi, 1/1/1975 tarihinden bu yana Kayseri’de bulunan fabrikasında pamuklu dokuma işiyle iştigal etmektedir. Şirket her hesap dönemi sonunda aşağıda yer alan mali tabloları düzenlemektedir. 1. Bilanço 2. Gelir tablosu 3. Nakit akım tablosu 4. Kar dağıtım tablosu Buna göre şirketin 31/12/2003 tarihi itibarıyla düzenlediği mali tablolarda yukarıda sayılanlardan ibaret olacaktır. 5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 25 inci maddeye göre anılan şirket, 31/12/2003 tarihi itibarıyla düzenlemiş olduğu söz konusu mali tablolardan sadece bilançosunu düzeltecektir. III.2. Özel Hesap Dönemine Sahip Olanlar Kendisine özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler de geçiş aşamasında sadece bilançolarını düzelteceklerdir. Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (k) bendine göre, kendisine özel hesap dönemi tayin edilen mükelleflerde; ·31/12/2003 tarihli bilanço, 2004 yılı içinde biten hesap dönemi sonundaki bilançoyu, ·2003 yılı hesap dönemi, 2004 yılı içinde biten hesap dönemini, ·1/1/2004 tarihi 2004 yılı içinde başlayan hesap döneminin başındaki tarihi ifade etmektedir.(2) Buna göre kendisine özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler için geçici 25 inci maddeye göre düzeltilecek mali tablo 2004 yılı içinde biten hesap dönemi sonundaki bilanço olacaktır. Örnek Bilanço esasına göre defter tutan (B) işletmesinin hesap dönemi takvim yılı olmayıp 1 Haziran’da başlamakta ve 31 Mayıs’ta sona ermektedir. Buna göre (B) işletmesi, Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre yapması gereken düzeltme işlemini 31/5/2004 tarihli dönem sonu bilançosu üzerinde yapacaktır. IV. Enflasyon Düzeltmesi Yapacak Olanlar IV.1. Bilanço Esasına Göre Defter Tutan Gelir veya Kurumlar Vergisi Mükellefleri 31/12/2003 tarihindeki bilanço üzerinde enflasyon düzeltmesi, kazançlarını bilanço esasına göre tespit eden gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri tarafından yapılacaktır. Yani bir işletmenin Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesi yapması için iki şart öngörülmüştür: 1. Gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmak 2. Bilanço esasına göre defter tutmak Bu iki şartın birlikte gerçekleşmesi durumunda, 31/12/2003 tarihindeki bilanço üzerinde Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine ve bu tebliğe göre enflasyon düzeltmesi yapmak, anılan mükellefler için zorunluluktur. Örnek (C) işletmesinin ortakları bir baba ve bir oğuldan oluşmakta ve işletme adi ortaklık statüsünde faaliyet göstermektedir. Şirketin iştigal konusu perakende nalburiye malzemeleri alım- satımıdır. Baba ve oğulun ayrı ayrı gelir vergisi mükellefiyetleri olup, işletmede bilanço esasına göre defter tutulmaktadır. Bu işletme, her iki şartı da gerçekleştirdiği için 31/12/2003 tarihli bilançosunu Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesi hükümleri doğrultusunda düzeltme işlemine tabi tutacaktır. IV.2. Sermaye Piyasası Kurulu ile Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumunun Düzenlemelerine Tabi Olan İşletmeler Sermaye Piyasası Kurulu ile Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumunun yüksek enflasyon dönemlerinde mali tabloların düzeltilmesine ilişkin düzenlemelerine göre bilançolarını düzeltmek zorunda olan mükellefler 31/12/2003 tarihi itibarıyla, anılan idarelerce yapılan düzenlemelere uygun bir biçimde düzeltilmiş olan bilançolarını Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre yeniden düzeltmek zorunda değillerdir. Ancak, düzeltme sonrası 31.12.2003 tarihli bilançoda görünen birikmiş amortismanların, Vergi Usul Kanununda yer alan amortisman ayırma sürelerine göre bulunan değerler üzerinden bilançoda yer almış olması gerekmektedir. Anılan idarelerin mali tabloların konsolidasyonu hakkındaki düzenlemelerine göre mali tablolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutmuş olan bağlı ortaklık ve iştirakler, 31/12/2003 tarihli bilançolarını Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine ve bu tebliğe göre enflasyon düzeltmesine tabi tutmak zorundadırlar. IV.3. Bilanço Esasına Göre Defter Tutmayan Gelir veya Kurumlar Vergisi Mükellefleri Bilanço esasına göre defter tutmayan gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri bu tebliğe göre enflasyon düzeltmesi yapamayacaklardır. Ancak Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla faal olup, 2004 yılı hesap döneminden itibaren ilk defa bilanço esasına geçen mükellefler ilk düzeltme işlemlerini bilanço esasına geçtikleri tarih itibarıyla ve Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinde yer alan esaslara göre; daha sonraki düzeltme işlemlerini de mükerrer 298 inci maddesine göre yapacaklardır. V. Parasal ve Parasal Olmayan Kıymetler Satın alma gücü ile ulusal para birimindeki değişmeler arasındaki ilişki göz önünde bulundurulduğunda, mali tablolarda yer alan kıymetler iki gruba ayrılırlar: 1. Ulusal para değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kalan ancak satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler, 2. Ulusal para değerindeki değişmelere rağmen satın alma güçleri değişmeyen kıymetler. Bunlardan birincisine parasal, ikincisine ise parasal olmayan kıymetler denilir. Bu durum bilanço açısından aşağıdaki gibi şematize edilebilir. Aktif BİLANÇO Pasif Parasal Varlıklar Parasal Kaynaklar Parasal Olmayan Varlıklar Parasal Olmayan Kaynaklar Parasal kıymetlerin (parasal varlıklar ve parasal kaynakların) enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasına gerek yoktur. Zira mali tabloda görünen parasal kıymete ait değer, mali tablo tarihi itibarıyla o kıymetin satın alma gücünü de göstermektedir. Ancak mali tablonun enflasyonun etkilerinden arındırılması için, parasal olmayan kıymetlerin (parasal olmayan varlıklar ve parasal olmayan kaynakların) enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekir. Mali tabloda görünen parasal olmayan kıymetlere ait değerler, mali tablo tarihi itibarıyla bu kıymetlerin satın alma gücünü gösteren değerler değildir, düzeltilmeleri icap eder. Nevi itibarıyla iktisadi işletmelere dahil bulunan kıymetlerden parasal ve parasal olmayan kıymetler tebliğe ekli listelerde (EK:1, EK:2) gösterilmiştir. Söz konusu listelerde öz sermaye kalemlerine yer verilmemiştir. Aksine hüküm olmamak şartıyla bu tebliğ uygulamasında öz sermaye kalemleri “parasal olmayan kıymet” olarak addolunacaktır. VI. Parasal Olmayan Kıymetlerin Enflasyon Düzeltmesinde Dikkate Alınacak Tutarları VI.1. Düzeltme işleminde Vergi Usul Kanununda Yer Alan Değerleme Hükümlerine Göre Tespit Edilen Tutarlar Esas Alınır Parasal olmayan kıymetlerin düzeltme işleminde, Vergi Usul Kanununda yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen tutarları esas alınacaktır. 31/12/2003 tarihli bilanço düzeltilirken parasal olmayan kıymetlerin, Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine göre olması gereken değerleri üzerinden bilançoda yer almış olmalarına dikkat edilmelidir. Ancak burada göz önünde bulundurulması gereken nokta, parasal olmayan kıymetlerin düzeltmeye esas tutarlarının 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan tutarları olmayabileceğidir. Düzeltmeye esas tutar, parasal olmayan kıymetin düzeltmeye esas tarih itibarıyla sahip olduğu değerdir. Örnek 2000 yılının Mart ayında 2 milyar TL. na alınmış olan ve takip eden yıllarda yeniden değerlemeye ve amortismana tabi tutulmuş bir makinenin 31/12/2003 tarihi itibarıyla bilançoda görünen değeri doğal olarak 2 milyar TL. olmayacaktır. Sözkonusu makinenin 31.12.2003 tarihindeki düzeltilmiş değeri, düzeltmeye esas tarih itibarıyla sahip olduğu değerine düzeltme katsayısı uygulanmak suretiyle aşağıdaki şekilde tespit edilecektir;(3) Düzeltilmiş değer = Maliyet Bedeli x Düzeltme Katsayısı = 2.000.000.000 x 3,28561 = 6.571.220.000 TL.dır. VI.2. Vergi Usul Kanununun Değerleme Hükümlerine Göre Bulunan Tutarlardan Düşülecek Değerler Parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarları belirlenirken bir kısım değerler, parasal olmayan kıymetlerin Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine göre bulunan tutarlarından düşülecek ve bu işlemden sonra bulunan miktarlar düzeltmeye esas alınacaktır. Düzeltmeye esas alınacak tutara ulaşılırken düşülmesi gereken bu değerler aşağıda gösterilmiştir. VI.2.1. Reel Olmayan Finansman Maliyetleri VI.2.1.1. Reel olmayan Finansman Maliyetinin Mahiyeti Vergi Usul Kanununa 5024 sayılı Kanunla eklenen geçici 25 inci maddeye göre 31.12.2003 tarihli bilanço üzerinde yapılacak düzeltme işleminde; tevsik edilmek şartıyla, mali tabloda yer alan bazı parasal olmayan varlıkların içerisinde bulunan reel olmayan finansman maliyetlerinin, ilgili varlığın maliyet veya alış bedelinden düşülmesi sonucu bulunacak tutar düzeltmeye esas alınacaktır. Reel olmayan finansman maliyeti (ROFM); her türlü borçlanmada, borç tutarlarına borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranının uygulanması suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir. Yabancı para üzerinden borçlanmalarda borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranı, borcun kapatıldığı hesap dönemi sonundaki Türk Lirası karşılıklarına uygulanacaktır. Örnek Kurumlar vergisi mükellefi olan, bilanço esasına göre defter tutan ve hesap dönemi takvim yılı olan (D) işletmesi, 15 Şubat 2003 tarihinde 30 milyar TL. banka kredisi kullanarak, işletme faaliyetlerinde kullanmak üzere bir taşıt satın almıştır. Altı ay sonra kredi kapatılmış ve 5 milyar TL. faiz ödenmiştir. Ödenen faiz 163 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği

(4) uyarınca söz konusu taşıtın maliyet bedeline ilave edilmiştir. Buna göre 31/12/2003 tarihli dönem sonu bilançosunda taşıtın maliyet bedeli 35 milyar TL. olarak görünecektir. Söz konusu taşıtın düzeltmeye esas tutarı da 35 milyar TL. olacak, ancak taşıtın maliyet bedeli içerisinde yer alan reel olmayan finansman maliyeti düşüldükten sonra kalan kısım düzeltmeye tabi tutulacaktır. Borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranı %1,6 olarak hesaplanmıştır.(5) Buna göre maliyet bedeli içerisinde yer alan reel olmayan finansman maliyeti aşağıdaki şekilde bulunacaktır. Borcun Kapatıldığı Aya Ait TEFE – Borcun Alındığı Aya Ait TEFE ROFM = Borç Tutarı X ____________________________________ Borcun Alındığı Aya Ait TEFE ROFM = 30.000.000.000 X 0,016 ROFM = 480.000.000 TL. Söz konusu 480 milyon TL., taşıtın 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen değerinden düşülecek ve taşıtın enflasyon düzeltmesine esas tutulacak nihai tutarı bulunacaktır: Enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutar = 35.000.000.000 – 480.000.000 = 34.520.000.000 TL.dır. VI.2.1.2. Reel Olmayan Finansman Maliyeti İhtiva Edebilen İktisadi Kıymetler Maliyet veya alış bedellerine intikal ettirilmiş ve düzeltmeye esas tutara ulaşılırken düşülecek reel olmayan finansman maliyeti ihtiva edebilecek parasal olmayan varlıklar aşağıda gösterilmiştir. 1. Stoklar 2. Maddi duran varlıklar 3. Mali duran varlıklar 4. Özel tükenmeye tabi varlıklar Maliyet veya alış bedelleri içerisinde reel olmayan finansman maliyeti ihtiva edebilen iktisadi işletmeye dahil kıymetlerin ayrıntılı dökümü tebliğe ekli listede (EK:3) gösterilmiştir. VI.2.2. Reel Olmayan Finansman Maliyetlerinin Tevsik Edilememesi Hali Tebliğin (VI.2.1.2) bölümünde bahsi geçen kıymetlerin maliyet veya alış bedelleri içerisinde yer alan ancak tevsik edilemeyen reel olmayan finansman maliyetlerinin ilgili kıymetlerin değerinden düşülmesi ve düzeltmeye esas olacak tutarlarının bulunması aşağıdaki gibi olacaktır. VI.2.2.1. Son Beş Hesap Dönemi İçinde Aktife Giren Kıymetler İçin 2003 yılı hesap dönemi dahil, son beş hesap dönemi içinde aktife giren kıymetlerin maliyet veya alış bedeline dahil edilen ancak tevsik edilemeyen finansman giderlerinin reel olmayan kısımları; toplam finansman maliyetlerine, ilgili döneme ait TEFE artış oranının dönem ortalama ticari kredi faiz oranına bölünmesi sonucunda belirlenen oranlar uygulanmak suretiyle bulunan tutarın, maliyet veya alış bedelinden düşülmesi suretiyle hesaplanacaktır. Formül olarak ifade etmek gerekirse, İlgili Hesap Dönemine Ait TEFE Artış Oranı ROFM = Top. Fin. Maliyeti X ______________________________________ İlgili Hesap Dönemine Ait Ortalama Ticari Kredi Faiz Oranı 1/1/1970 tarihinden 31/12/2003 tarihine kadar gerçekleşen ortalama ticari kredi faiz oranları tebliğe ekli listede gösterilmiştir. (EK:4) Örnek Gelir Vergisi mükellefi olan ve bilanço esasına göre defter tutan tacir bay (E) nin, 2003 yılı içinde banka kredisi kullanarak yapmış olduğu fabrika binasının 31/12/2003 tarihli bilançodaki değeri 120 milyar TL.dır. 2003 yılı içinde kapatılan söz konusu kredi için aynı yıl içinde 20 milyar TL. faiz ödenmiş olup, faiz gideri tevsik edilememektedir. Ödenen faizin tamamı 163 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği uyarınca 2003 yılı hesap dönemi sonunda söz konusu fabrika binasının maliyetine ilave edilmiştir. Buna göre maliyete dahil edilen toplam finansman maliyeti 20 milyar TL. olup, “ilgili döneme ait TEFE artış oranının dönem ortalama ticari kredi faiz oranına bölünmesi suretiyle belirlenen” oran aşağıdaki gibi hesaplanacaktır. Oran = Finansman maliyetinin oluştuğu hesap dönemine ait TEFE artış Oranı(6) / Aynı döneme ait ortalama ticari kredi faiz oranı(7) = 0,139 / 0,5035 = 0,276 Reel olmayan finansman maliyeti ise aşağıdaki şekilde bulunacaktır.(8) ROFM = Toplam Finansman Maliyeti x Oran ROFM = 20.000.000.000 x 0,276 ROFM = 5.520.000.000 TL. Söz konusu 5.520.000.000 TL., fabrika binasının 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen bedelinden düşülür ve binanın enflasyon düzeltmesine esas tutarı bulunur. Enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutar = 120.000.000.000 – 5.520.000.000 = 114.480.000.000 TL. dır. VI.2.2.2. Son Beş Hesap Döneminden Önce Aktife Giren Kıymetler İçin Son beş hesap döneminden önce aktife giren ve maliyet veya alış bedeline dahil edilen, ancak tevsik edilemeyen finansman giderlerinin, son beş hesap döneminden önceki reel olmayan kısımları söz konusu iktisadi kıymetin maliyet veya alış bedelinden düşülemeyecektir. VI.2.3. 1/1/2004 Tarihinden Önce Ayrılmış ve Sermayeye İlave Edilmiş Olan Yeniden Değerleme Değer Artış Fonu Gibi Fonlar 1/1/2004 tarihinden önce ayrılmış olan ve sermayeye ilave edilen yeniden değerleme değer artış fonu gibi fonların sermayeye ilavesi nedeniyle oluşan sermaye artışları, artış olarak dikkate alınmayacak ve bunlar enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacaktır. Sermayenin, düzeltmeye esas tutarına ulaşılırken düşülmesi gereken (sermayeye ilave edilmiş olan) bu değerler aşağıda gösterilmiştir. ·İşletmenin aktifine kayıtlı maddi duran varlık kalemlerinin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yeniden değerlenmesinden oluşmuş değer artışları, ·İşletmenin iştirakleri ile bağlı ortakları bünyesinde Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yapılan yeniden değerleme dolayısıyla oluşmuş değer artışları. ·Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesine istinaden gayrimenkul, iştirak hisseleri ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin satış kazancının maliyet bedelinin arttırılan kısmına tekabül eden kısımları VII. Uygulanacak Düzeltme Katsayıları Düzeltme işlemi, Türkiye geneli için hesaplanan toptan eşya fiyatları genel endeksi göz önünde bulundurularak Bakanlığımızca saptanmış olan ve tebliğ ekinde gösterilen düzeltme katsayıları kullanılarak yapılacaktır. (EK:5) Düzeltme işleminde esas alınacak “Düzeltmeye Esas Tarih” 1970 yılından itibaren başlayacaktır. Bu yıldan önce hesaplara giren kıymetler 1970 yılında girmiş kabul edilerek bu yılın Ocak ayına ilişkin düzeltme katsayısı ile düzeltilecektir. Özel hesap dönemine sahip olanlarla 2004 yılından itibaren ilk defa bilanço esasına göre defter tutacak olan mükelleflerin ilk düzeltme işleminde kullanacakları (tebliğe ekli

(5) sayılı listede yer almayan) düzeltme katsayıları aşağıdaki formüle göre bulunacaktır. Düzeltme Katsayısı = Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi _____________________________________________ Düzeltmeye Esas Alınan Tarihi İçeren Aya İlişkin Fiyat Endeksi VII.1. Kullanılacak Düzeltme Katsayılarının Belirlenmesinde Esas Alınacak Tarihler Daha önce de belirtilmiş olduğu üzere, düzeltme işlemini yapmak için mükellefler bir kısım işlemleri adım adım gerçekleştirecektir. Bunlardan birisi de parasal olmayan kıymetlerin düzeltmeye esas tutarlarının ait oldukları düzeltme katsayıları ile çarpılmasıdır. Düzeltme işlemini yapabilmek için kullanılması zorunlu olan “Düzeltme Katsayısı”nı belirlemek amacıyla; 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetler için esas alınacak “Düzeltmeye Esas Tarih” aşağıdaki esaslara göre belirlenecektir.(9) a) Alış bedeli ile değerlenen menkul kıymetler ve mali duran varlıklar için: Satın Alma Tarihi b) İlk madde ve malzeme, ticari mallar, yarı mamul ve mamul stokların maliyetine dahil edilen unsurlar, yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde maliyeti oluşturan unsurlar, gelecek aylara ve yıllara ait giderler, maddi duran varlıklar ve bu varlıkları oluşturan unsurlar, maddi olmayan duran varlıklar ve bu varlıkları oluşturan unsurlar, özel tükenmeye tabi varlıklar ve bu varlıkları oluşturan unsurlar, yıllara sari inşaat ve onarım hakedişleri ile haklar ve şerefiyeler, özel fonlar (sabit kıymet yenileme fonu gibi), kar yedekleri için: Defterlere Kayıt Tarihi (Bunlara mahsuben verilen veya alınan parasal olmayan avanslar, ödeme veya tahsil tarihinden mahsup tarihine kadar düzeltilir), c) Parasal olmayan alınan depozito ve teminatlar ile avanslar, nakit olarak ödenmiş sermaye, hisse senetleri ihraç primleri, hisse senedi iptal karları için: Tahsil Tarihi d) Parasal olmayan verilen depozito ve teminatlar ile avanslar için: Ödeme Tarihi e) Ayni sermaye olarak konulan kıymetler için: Mülkiyetin İntikal Ettiği Tarih f) Kar yedekleri, geçmiş yıl karları ve net dönem karının sermayeye ilave edilmesi dolayısıyla artırılan sermaye için: Tescil Tarihi g) Nakdi sermaye karşılığı alınan hisse senetleri için: Ödeme Tarihi h) Ayni sermaye karşılığı alınan hisse senetleri için: Sermaye Olarak Konulan Kıymetlerin Mülkiyetinin İntikal Ettiği Tarih ı) Temettü karşılığı alınan hisse senetleri için: İştirak Edilen Şirket Sermayesinin Tescil Tarihi i) Parasal olmayan karşılıklar için: Bağlı Oldukları İktisadi Kıymet İçin Belirlenen Tarihler. VII.2. Borsada İşlem Gören Hisse Senetleri Borsada işlem gören hisse senetleri, bilanço günündeki borsa rayici ile dikkate alınacak ve bunlar için ayrıca düzeltme yapılmayacaktır. VII.3. Toplulaştırılmış Yöntemlere Göre Düzeltme Katsayıları Enflasyon düzeltmesinde mükellefler toplulaştırılmış yöntemleri tercih ediyorlarsa Maliye Bakanlığınca belirlenen ve tebliğ ekinde (EK:5) yer alan düzeltme katsayıları yerine, bu bölümde yer alan esaslara göre düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir. Toplulaştırılmış yöntemler kullanılarak düzeltilebilecek parasal olmayan kıymetler, stoklarla sınırlıdır. Mükellefler stokların düzeltmeye esas tutarlarını, düzeltmede esas alınacak tarihlere bağlı kalmaksızın, dönem ortalama düzeltme katsayısı ile veya stok devir hızına göre bulunan düzeltme katsayısı ile çarpmak suretiyle düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir. Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanunla değişik mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının

(5) ve

(8) numaralı bentlerinin verdiği yetkiye istinaden Bakanlığımızca iki tür toplulaştırılmış yöntem belirlenmiştir: 1. Basit ortalama yöntemi 2. Stok devir hızı yöntemi Mükellefler belirtilen bu yöntemlerden herhangi birini seçebileceklerdir. VII.3.1. Basit Ortalama Yöntemi Bu yöntemde düzeltme katsayısı, mali tabloların ait olduğu aya ilişkin fiyat endeksinin, bu endeks ile bir önceki geçici vergi döneminin sonundaki fiyat endeksi toplamının ikiye bölünmesi sonucu bulunan endekse bölünmesiyle elde edilen katsayı olarak hesaplanır ve düzeltmeye esas tutar olarak 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan stoklara ait değerler esas alınır. 1/1/1970 - 31/12/2003 dönemine ait Toptan Eşya Fiyatları Endeksleri tebliğ ekinde gösterilmiştir. (EK:6) Örnek Bilanço esasına göre defter tutan ve gelir vergisi mükellefi olan Bay (F) süper market işletmeciliği yapmaktadır. Bir hesap dönemi içinde çok çeşitli mal aktife girmekte ve çıkmaktadır. 31/12/2003 tarihli bilançoda stok olarak 10.250.000.000 TL. görünmektedir. Stokların içinde reel olmayan finansman maliyeti yoktur. Söz konusu stokların ayrımı ve deftere kayıt tarihi konusunda sıhhatli bilgiler bulunmamaktadır. Bay (F), 31/12/2003 tarihli dönem sonu bilançosunu düzeltirken bilançoda görünen stokların düzeltmeye esas tarihlerini ve tutarlarını tespit etmekte zorlanmış bu nedenle stoklarını toplulaştırılmış yöntemlerden basit ortalama yöntemini tercih etmek suretiyle düzeltmeye karar vermiştir. Bu yönteme göre düzeltilmiş stok değerleri aşağıdaki şekilde bulunacaktır. Bilançonun ait olduğu aya ait fiyat endeksi(10) Dönem Ortalama Düzeltme Katsayısı = _______________________________________________________ Bilançonun ait olduğu + Bilanço günü itibarıyla bir önceki aya ait fiyat endeksi geçici vergi döneminin sonundaki fiyat endeksi(11) _____________________________________ 2 Dönem Ortalama Düzeltme Katsayısı (A) = 7382,1 / [(7382,1 + 7173,3)/2] = 1,01435 Düzeltmeye Esas tutar (B) = 10.250.000.000 TL. Düzeltilmiş Tutar (A x B) = 10.397.037.500 TL.dır. VII.3.2. Stok Devir Hızı Yöntemi Toplulaştırılmış yöntemleri tercih eden tüm mükelleflerin stoklarını basit ortalama yöntemle düzeltmeleri halinde, özellikle stok devir hızı çok yüksek ya da çok düşük olan mükellefler için hata payı yüksek sonuçlar ortaya çıkabilecektir. Zira bu yöntemde tüm mükelleflerin bilançolarında görünen stokların bilanço günü itibarıyla bir önceki geçici vergi döneminin ortasında alındığı varsayılmakta ve düzeltme işlemi buna göre yapılmaktadır. Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanunla değişik mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının

(5) numaralı bendinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden stokların düzeltilmesinde basit ortalama yönteminin yanı sıra stok devir hızı yönteminin de toplulaştırılmış yöntem olarak kullanılması uygun görülmüştür. Bu yöntemi uygulayan mükellefler; öncelikle stok devir hızını, sonrasında ortalama stokta kalma süresini hesaplayacaklar ve nihayetinde de 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen stokların hangi aydan kaldığını bulacaklardır. Stokların hangi aydan kaldığı bulunduktan sonra yapılması gereken, düzeltmeye esas tarih itibarıyla düzeltme katsayısını bulmak ve bu katsayıyla 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen stoklara ait tutarı çarpmaktır. Örnek Hesap dönemi takvim yılı olan, bilanço esasına göre defter tutan ve gelir vergisi mükellefi olan bay (G) süper market işletmeciliği yapmaktadır. Hesap dönemi içinde çok çeşitli mal aktife girmekte ve çıkmaktadır. Bay (G) 31/12/2003 tarihli dönem sonu bilançosunu düzeltirken bilançoda görünen stoklarını toplulaştırılmış yöntemlerden stok devir hızı yöntemini tercih etmek suretiyle düzeltmeye karar vermiştir. Stoklara ilişkin veriler aşağıdaki gibidir. 31/12/2002 tarihinde toplam stok tutarı: 5.000.000.000 TL. 31/12/2003 tarihinde toplam stok tutarı: 6.000.000.000 TL. 2003 yılında satılan malların maliyeti: 30.000.000.000 TL. * Birinci adım stok devir hızını bulmaktır. Dönem içinde satılan toplam mal maliyeti Stok Devir Hızı = ________________________________________________________ (Dönem başı stok tutarı + Dönem sonu stok tutarı) / 2 = 30.000.000.000 / [(5.000.000.000 + 6.000.000.000)] / 2 = 5,45 * İkinci adım ortalama stokta kalma süresini ve dolayısıyla stokların aktife hangi ayda girdiklerini bulmaktır. Dönem gün sayısı Ortalama Stokta Kalma Süresi = _________________________ Stok devir hızı = 365 / 5,45 = 67 gün 31 Aralık 2003 tarihi itibarıyla işletmenin aktifinde görünen stoklar, ortalama 67 gün öncesinden yani Ekim ayından kalan stoklardır. Bu durumda stoklar, 2003 yılının Ekim ayına ait düzeltme katsayısı ile enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaktır. * Son adım 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen stokların düzeltilmiş tutarlarını bulmaktır. Ekim 2003 için düzeltme katsayısı 1,02339’dur. Buna göre düzeltilmiş yıl sonu stok tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır. Düzeltilmiş Yıl Sonu Stokları = Düzeltmeye esas tutar x Düzeltme katsayısı = 6.000.000.000 x 1,02339 = 6.140.340.000 TL.dır. VIII. Birikmiş Amortismanların Düzeltilmesi Tebliğ ekinde (EK:2) yer alan listede de belirtildiği üzere amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılmış olan birikmiş amortismanlar parasal olmayan kıymet mahiyetindedir ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır. Ancak birikmiş amortismanlar için farklı bir düzeltme prosedürü öngörülmüştür. Vergi Usul Kanununa 5024 sayılı Kanunla eklenen geçici 25 inci maddenin (d) bendinde, birikmiş amortismanların ait oldukları kıymetin bilanço tarihindeki değerinde düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranı dikkate alınarak düzeltileceği belirtilmiştir. Birikmiş amortismanların düzeltmeye esas tutarının tespitinde, Vergi Usul Kanununun 320 inci maddesinin son fıkrasına göre ayrılmış sayılan amortismanlar da fiilen ayrılmış kabul edilecektir. Örnek Hesap dönemi takvim yılı olan ve kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan (H) Limited Şirketi; Şubat 1995’de 1 milyon TL. na satın aldığı, her yıl amortismana tabi tuttuğu ve yeniden değerleme yaptığı binası için 31/12/2003 tarihli bilançosunda görünen birikmiş amortismanları aşağıdaki gibi düzeltecektir. (Amortisman oranının % 2 olduğu ve normal amortisman usulünün kullanıldığı varsayılmıştır) Söz konusu bina ile ilgili olarak 1995 – 2003 yılları için aşağıdaki gibi bir tablo düzenlemek mümkündür. Yeniden Değerleme Oranı (%) Yeniden Değerlenmiş Bina Maliyeti Cari yıl Amortisman Gideri Birikmiş Amortisman 1995 0,0 1.000.000 20.000 20.000,0 1996 72,8 1.728.000 20.000 54.560,0 1997 80,4 3.117.312 20.000 118.426,2 1998 77,8 5.542.581 20.000 230.561,9 1999 52,1 8.430.265 20.000 370.684,6 2000 56,0 13.151.214 20.000 598.267,9 2001 53,2 20.147.660 20.000 936.546,5 2002 59,0 32.034.779 20.000 1.509.109,0 2003 28,5 41.164.691 20.000 1.959.205,0 Buna göre (H) Limited Şirketinin 31/12/2003 tarihli bilançosunda söz konusu binanın değeri 41.164.691 TL., birikmiş amortismanı da 1.959.205 TL. olarak görünecektir. 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen birikmiş amortismanların düzeltilmesi, aşağıdaki adımların gerçekleştirilmesi yoluyla yapılacaktır. * Birinci adım amortismana tabi tutulmuş olan binanın 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen değerini düzeltmektir. Bu da sırasıyla aşağıdaki adımların gerçekleştirilmesi ile olur. 1. Düzeltmeye esas tarih vasıtasıyla düzeltme katsayısı bulunur. Bina aktife Şubat 1995’de girdiğine göre (Şubat 1995’e ait) düzeltme katsayısı 46,42830’dur. 2. Düzeltme katsayısının uygulanacağı düzeltmeye esas tutar bulunur. Söz konusu bina için düzeltmeye esas tutar 1 milyon TL.dır. 3. Binanın düzeltilmiş değeri bulunur. Düzeltilmiş Bina Değeri = 46,42830 x 1.000.000 = 46.428.300 TL. * İkinci adım binanın değerinde düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranını bulmaktır. Artış Tutarı = 46.428.300 - 41.164.691 = 5.263.609 TL. Artış Oranı = (5.263.609 / 41.164.691 = ) % 12,78671 * Son adım söz konusu artış oranını 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen birikmiş amortisman tutarına uygulamak ve düzeltilmiş birikmiş amortisman tutarını bulmaktır. Düzeltilmiş Birik. Amort. Tutarı = 1.959.205 x 1,12786 = 2.209.709 TL.dır. IX. Yapılacak Muhasebe Kayıtları Enflasyon düzeltmeleri, ilgili kıymetlere ait fark hesaplarına ve enflasyon düzeltme hesabına kaydedilecektir. Enflasyon fark hesapları, parasal olmayan kıymetlerin düzeltme işlemi sonrası değeri ile düzeltme öncesi değeri arasındaki farklarının kaydedildiği tali hesaplardır ve enflasyon düzeltme hesabı ile karşılıklı olarak çalışırlar. Enflasyon düzeltme hesabı ise parasal olmayan kıymetlerin düzeltilmesi sonucu oluşan farkların kaydedildiği hesabı ifade eder. Parasal olmayan varlıkların enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonucu oluşan farklar bu hesabın alacağına, parasal olmayan kaynakların enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonucu oluşan farklar ise borcuna kaydedilir. Enflasyon düzeltme hesabının bakiyesi geçmiş yıl kar/zarar hesabına aktarılmak suretiyle hesap kapatılır. Örnek Bilanço esasına göre defter tutan ve hesap dönemi takvim yılı olan (I) işletmesinin 31/12/2003 tarihli dönem sonu bilançosunun aşağıdaki gibi olduğunu varsayalım. AKTİF (I) İŞLETMESİ 31/12/2003 TARİHLİ BİLANÇOSU (TL.) PASİF Hazır Değerler 91.877 Mali Borçlar 150.000 Kasa 91.877 Banka Kredileri 150.000 Ticari Alacaklar 450.000 Ticari Borçlar 100.000 Alıcılar 450.000 Satıcılar 100.000 Maddi D. Varlıklar 858.123 Öz Kaynaklar 1.150.000 T., M. ve Cih.(12) 1.430.205 Sermaye(15) 300.000 Demirbaşlar(13) 715.103 Yen. Değ. F. 781.085 Bir. Amort.(-)(14) 1.287.185 Y. Yedekler(16) 68.915 Toplam 1.400.000 Toplam 1.400.000 Söz konusu bilançonun enflasyon düzeltmesi aşağıdaki adımların izlenmesi ile gerçekleştirilecektir. 1. Adım: Mali tabloda yer alan kıymetlerden hangilerinin parasal olmayan kıymet olduğu tespit edilecektir.(17) Parasal Kıymetler Parasal Olmayan Kıymetler Kasa Tesis, Makine ve Cihazlar Alıcılar Demirbaşlar Banka Kredileri Birikmiş Amortismanlar Satıcılar Sermaye Yasal Yedekler 2. Adım: Tespit edilmiş parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarları bulunacaktır. Tesis, Makine ve Cihazlar: 700.000 TL. Demirbaşlar: 350.000 TL. Birikmiş Amortismanlar: 1.287.185 TL. Sermaye: 300.000 TL. Yasal Yedekler: 68.915 TL. 3. Adım: Parasal olmayan kıymetlerin düzeltilmiş tutarları bulunacaktır. Bu kıymetlere ait düzeltme katsayıları aşağıdaki gibidir. Tesis, Makine ve Cihazlar: 2,12692 Demirbaşlar: 2,67700 Sermaye: 2,74754 Yasal Yedekler: 1,49082 Düzeltme katsayılarının, ait oldukları kıymetin düzeltmeye esas tutarı ile çarpılması suretiyle bulunan düzeltilmiş rakamlar da aşağıdaki gibi olacaktır. Tesis, Makine ve Cihazlar: 2,12692 x 700.000 = 1.488.844 Demirbaşlar: 2,67700 x 350.000 = 936.950 Sermaye: 2,74754 x 300.000 = 824.262 Yasal Yedekler: 1,49082 x 68.915 = 102.740 Birikmiş amortismanların düzeltilmesi ise aşağıdaki adımların gerçekleştirilmesi yoluyla yapılacaktır. a) Makine İçin: Makinenin değerinde düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranı bulunur. Artış Tutarı = 1.488.844 – 1.430.205 = 58.639 TL. Artış Oranı = % 4,1 Söz konusu artış oranı 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen birikmiş amortisman tutarına uygulanır ve düzeltilmiş birikmiş amortisman tutarı bulunur. Düzeltilmiş Birikmiş Amortisman Tutarı = 858.123 x 1,041 = 893.306 TL. b) Demirbaşlar İçin: Demirbaşın değerinde düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranı bulunur. Artış Tutarı = 936.950 – 715.103 = 221.847 TL. Artış Oranı = % 31 Söz konusu artış oranı 31/12/2003 tarihli bilançoda görünen birikmiş amortisman tutarına uygulanır ve düzeltilmiş birikmiş amortisman tutarı bulunur. Düzeltilmiş Birikmiş Amortisman Tutarı = 429.062 x 1,31 = 562.071 TL. Buna göre düzeltme farkları şu şekilde gerçekleşmiş olacaktır. Tesis, Makine ve Cihazlar için: 1.488.844 - 1.430.205 = 58.639 Demirbaşlar için: 936.950 - 715.103 = 221.847 Birikmiş Amortismanlar için: 1.455.377 - 1.287.185 = 168.192 Sermaye için: 824.262 - 300.000 = 524.262 Yasal Yedekler için: 102.740 - 68.915 = 33.825 Söz konusu bu farklara ait yevmiye defteri kayıtları da aşağıdaki gibi olacaktır. Tesis, M. ve Cihaz. H. (Enflasyon Farkı) 58.639 Enflasyon Düzeltme Hesabı 58.639 Demirbaşlar H. (Enflasyon Farkı) 221.847 Enflasyon Düzeltme Hesabı 221.847 Yeniden Değ. Fonu H. 781.085 Enflasyon Düzeltme Hesabı 781.085 Enflasyon Düzeltme Hesabı 168.192 Birikmiş Amortismanlar H. (Enflasyon Farkı) 168.192 Enflasyon Düzeltme Hesabı 524.262 Sermaye H. (Enflasyon Farkı) 524.262 Enflasyon Düzeltme Hesabı 33.825 Yasal Yedekler H. (Enflasyon Farkı) 33.825 Bu kayıtlara göre enflasyon düzeltme hesabının alacak kalanı (1.061.571 – 726.279 =) 335.292 TL. olacaktır. BORÇ ENFLASYON DÜZELTME HESABI ALACAK Sermaye E. F. 524.262 Tesis, M. ve Cihazlar E. F. 58.639 Birikmiş Amortismanlar E. F. 168.192 Demirbaşlar E. F. 221.847 Yasal Yedekler E. F. 33.825 Yeniden Değerleme Fonu 781.085 Toplam 726.279 Toplam 1.061.571 Söz konusu 335.292 TL. lık alacak kalanı Geçmiş Yıllar Kar/Zarar Hesabına devredilerek kapatılacaktır. (Söz konusu bu işlemlerin ayrıntıları tebliğin (XI.) bölümünde gösterilmiştir.) Enflasyon Düzeltme Hesabı 335.292 Geçmiş Yıl Kar/Zarar Hesabı 335.292 4. Adım: Son adım bilançonun düzeltilmiş değerleriyle ifade edilmesidir. Yeni değerlerin bilançoda yer alması ile düzeltilmiş bilanço denkliği aşağıdaki gibi oluşacaktır. AKTİF (I) İŞLETMESİ 31/12/2003 TARİHLİ DÜZELTİLMİŞ BİLANÇOSU (TL.) PASİF Hazır Değerler 91.877 Mali Borçlar 150.000 Kasa 91.877 Banka Kredileri 150.000 Ticari Alacaklar 450.000 Ticari Borçlar 100.000 Alıcılar 450.000 Satıcılar 100.000 Maddi Duran Var. 970.417 Öz Kaynaklar 1.262.294 Tesis M. ve C. 1.488.844 Sermaye 824.262 Demirbaşlar 936.950 Yasal Yedekler 102.740 Bir. Amort. (-) 1.455.377 Geçmiş Yıl K. 335.292 Toplam 1.512.294 Toplam 1.512.294 X. Yıllara Sari İnşaat ve Onarma İşleri Mükellefler, yıllara sari inşaat ve onarma işlerine ait maliyet ve hakedişlerine ilişkin düzeltmeleri, enflasyon düzeltme hesabı yerine yıllara sari inşaat enflasyon düzeltme hesabına kaydedeceklerdir. Yıllara sari inşaat ve onarma işlerine ait maliyet ve istihkak tutarları ile ilgili olarak 31/12/2003 tarihinde oluşan düzeltme farkları işin bitiminde mali kar/zarar tutarının tespitinde dikkate alınmayacaktır. XI. Geçmiş Yıl Kar ve Zararları 2003 yılı hesap dönemine ait beyannamede yer alan indirilemeyen geçmiş yıl mali zararları ile cari dönem mali zararları matrahın tespitinde mukayyet değerleri ile dikkate alınacaktır. 31/12/2003 tarihli bilançonun düzeltilmiş aktif toplamından düzeltilmiş sermaye, düzeltilmiş hisse senetleri ihraç primleri ve düzeltilmiş hisse senedi iptal karları ile borç toplamının çıkarılması sonucu bulunan fark, geçmiş yıllar kar/zararı hesabında gösterilecektir. Bu şekilde tespit edilen geçmiş yıl karı vergiye tabi tutulmayacak, geçmiş yıl zararı ise zarar olarak kabul edilmeyecektir. 31/12/2003 tarihli bilançonun pasifinde öz sermaye kalemleri dışında parasal olmayan kalemler olduğu takdirde (parasal olmayan alınan avanslar, hakedişler ya da ertelenmiş gelirler gibi), geçmiş yıl kar/zararı hesabında düzeltilmiş aktif toplamından düzeltilmiş borç tutarı çıkarılırken varsa bu kalemlerin düzeltilmiş değerleriyle dikkate alınması gerekir. Örnek Bilanço esasına göre defter tutan ve hesap dönemi takvim yılı olan (K) işletmesinin 31/12/2003 tarihli bilançosunda öz sermaye kalemleri aşağıdaki başlıklar itibarıyla oluşmuştur. Sermaye Hisse Senetleri İhraç Primleri Hisse Senedi İptal Karları Maddi Duran Varlık Yeniden Değerleme Artışları İştirakler Yeniden Değerleme Artışları Maliyet Artışları Fonu Yasal Yedekler Statü Yedekleri Olağanüstü Yedekler Özel Fonlar (Sabit Kıymet Yenileme Fonu) Geçmiş Yıl Zararları (-) Dönem Net Zararı (-) Vergi Usul Kanununa 5024 sayılı Kanunla eklenen geçici 25 inci maddenin (g) bendinde, 31/12/2003 tarihli bilançonun düzeltilmiş aktif toplamından düzeltilmiş sermaye, düzeltilmiş hisse senetleri ihraç primleri ve düzeltilmiş hisse senedi iptal karları ile borç toplamının çıkarılması sonucu bulunan farkın geçmiş yıllar kar/zararı hesabında gösterileceği ve bu şekilde tespit edilen geçmiş yıl karının vergiye tabi tutulmayacağı, geçmiş yıl zararının ise zarar olarak kabul edilmeyeceği ifade edilmiştir. Bu nedenle, enflasyon düzeltmesi yapıldıktan sonra yukarıdaki öz sermaye kalemlerinden aşağıda sayılan kalemler bilançoda düzeltilmiş değerleriyle yer alacak, diğer kalemler ise sıfırlanacak, bir başka ifade ile düzeltilmiş bilançoda gösterilmeyecektir. Sermaye Hisse Senetleri İhraç Primleri Hisse Senedi İptal Karları Yasal Yedekler Statü Yedekleri Olağanüstü Yedekler Özel Fonlar (Sabit Kıymet Yenileme Fonu) Geçmiş yıl kar veya zararı da düzeltilmiş bilanço denkliğini sağlayacak şekilde öz kaynaklar içinde yer alacaktır. XII. Pasif Kalemlere Ait Enflasyon Fark Hesabında Yer Alan Değerlerin Çekilişi Parasal olmayan pasif kalemler arasında yer alan “avans ve depozitolar, hakedişler, kar yedekleri ve özel fonlar (sabit kıymet yenileme fonu gibi)” hariç olmak üzere; pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulacaktır. Ancak öz sermaye kalemlerine ait enflasyon fark hesapları, kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilecek ve bu işlem kar dağıtımı sayılmayacaktır. Tebliğ olunur. ________________________________

(1) 30/12/2003 tarih ve 25332 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.

(2) Özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler, tebliğin ilerleyen bölümlerinde, bu bölümdeki tarih ve açıklamaları dikkate alacaklardır.

(3) 2000 yılının Mart ayı için düzeltme katsayısı 3,28561 olup, maliyete eklenmiş reel olmayan finansman maliyeti bulunmadığı varsayılmıştır.

(4) 27/1/1985 tarih ve 18648 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.

(5) Borcun alındığı Şubat 2003 ayına ait TEFE: 7055,70 Borcun kapatıldığı Ağustos 2003 ayına ait TEFE: 7169,40 Borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranı: (7169,40 – 7055,70) / 7055,70 = 0,016

(6) Finansman maliyetinin oluştuğu hesap dönemine

(2003) ait TEFE: 7382,1 Finansman maliyetinin oluştuğu hesap döneminden bir önceki hesap dönemine ait TEFE: 6478,8 TEFE artış oranı: (7382,1– 6478,8) / 6478,8 = 0,139

(7) Ocak 2003 için açıklanan yıllık ortalama ticari kredi faiz oranı %50,35’dir.

(8) Oranın

(1) den büyük çıkması halinde, toplam finansman maliyetinin tamamının reel olduğu kabul edilecek ve oran

(1) olarak uygulanacaktır.

(9) 31/12/2003 tarihinden öncesine rastlayan (Kurumlar Vergisi Kanununun 37 ve 38 inci maddeleri ile Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen ve mukayyet değerleriyle yapılan) devir işlemleri nedeniyle işletme aktifinde yer alan iktisadi kıymetlerin düzeltmeye esas tarihi olarak devir tarihi değil söz konusu kıymetlerin devir yoluyla ortadan kalkan işletmenin envanterine alındığı (bu tebliğin VII.1 numaralı kısmında ayrıntıları gösterilen) tarihler esas alınır.

(10) Bilançonun ait olduğu 2003 yılının Aralık ayına ait TEFE 7382,1’dir.

(11) 2003 yılının Eylül ayına ait TEFE 7173,3’dür.

(12) Hesapta izlenen makine aktife Nisan 2001’de girmiş olup, maliyet bedeli 700.000 TL.dır.

(13) Hesapta izlenen demirbaş aktife Şubat 2001’de girmiş olup, maliyet bedeli 350.000 TL.dır.

(14) Makine teçhizat birikmiş amortismanı 858.123 TL.; demirbaş birikmiş amortismanı 429.062 TL.dır.

(15) Ocak 2001’de konulmuştur.

(16) 31 Aralık 2001’de ayrılmıştır.

(17) Yeniden değerleme fonu, tebliğin (XI) inci bölümünde yer alan esaslar dahilinde sıfırlanacağı için, parasal ve parasal olmayan kalemler arasında zikredilmemiştir. EK:1 PARASAL KIYMETLER[i] 100 İşletmenin elinde bulunan ulusal paralar 101 Gerçek ve tüzel kişiler tarafından işletmeye verilmiş olup, henüz tahsil için bankaya verilmemiş veya ciro edilmemiş olan çekler 102 İşletmece yurt içi ve yurt dışı banka ve benzeri finans kurumlarına yatırılan ve çekilen mevduat 103 Bankalar ve özel finans kurumları üzerinden gerçekleştirilen çekler ve ödeme emirleri 108 İşletmenin ihtiyacı için satın alınan posta, damga ve harç pulları ile vadesi gelmiş kuponlar ve yoldaki paralar 111 Özel sektörce çıkarılan tahvil, senet ve bonolar[ii] 112 Kamu kesimince çıkarılan tahvil, senet ve bonolar[iii] 120 İşletmenin faaliyet konusunu oluşturan mal ve hizmet satışlarından kaynaklanan senetsiz alacaklar 121 İşletmenin faaliyet konusunu oluşturan mal ve hizmet satışlarından kaynaklanan senede bağlanmış alacaklar 122 Alacak senetleri için ayrılan reeskontlar 124 Finansal kiralamanın yapıldığı tarihte kiralama işlemlerinden doğan alacaklar ile kira ödemelerinin bugünkü değeri arasındaki fark 126 İşletmece üçüncü kişilere karşı bir işin yapılmasının üstlenilmesi veya bir sözleşmenin ya da diğer işlemlerin karşılığı olarak geri alınmak üzere verilen depozito ve teminatlar[iv] 128 Ödeme süresi geçmiş bu nedenle vadesi bir kaç defa uzatılmış veya protesto edilmiş, yazı ile birden fazla istenmiş ya da dava veya icra safhasına aktarılmış senetli ve senetsiz şüpheli ticari alacaklar 131 İşletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemler dolayısı ile (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) ortaklarından, olan alacakları 132 İşletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemler dolayısı ile (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) iştiraklerinden olan alacakları 133 İşletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemler dolayısı ile (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) bağlı ortaklıklarından olan alacakları 135 İşletmeye dahil olan personel ve işçilerden olan alacaklar 137 Alacak senetleri için ayrılan reeskontlar 138 Ödeme süresi geçmiş bu nedenle vadesi bir kaç defa uzatılmış veya protesto edilmiş, yazı ile birden fazla istenmiş ya da dava veya icra safhasına aktarılmış senetli ve senetsiz şüpheli diğer alacaklar 179 Taşeronlara verilen avanslar[v] 181 Üçüncü kişilerden tahsili ya da bunlar hesabına kesin borç kaydı hesap döneminden sonra yapılacak gelirlerin, içinde bulunan dönemde tahakkuk eden kısımları 190 Devreden katma değer vergisi 191 İndirilecek katma değer vergisi 192 Teşvikli yatırım mallarının ithalinde ödenmesi gerektiği halde ödenmeyip, fiilen indirilmesinin mümkün olacağı tarihe kadar ertelenen katma değer vergisi 193 Mevzuat gereğince peşin ödenen gelir, kurumlar ve diğer vergiler ile fonlar 195 İşletme adına mal ve hizmet satın alacak, işletme adına bir kısım gider ve ödemeleri yapacak personel ve personel dışındaki kişilere verilen avanslar 196 Personele maaş, ücret ve yolluklarına mahsuben önceden ödenen diğer avanslar 197 Tesellüm sırasında veya sayımlar sonucunda tespit edilen noksanlar 220 İşletmenin faaliyet konusunu oluşturan mal ve hizmet satışlarından kaynaklanan senetsiz alacaklar 221 Her türlü senetli alacaklar 222 Senetli alacakların tasarruf değeriyle değerlenmesini sağlamak amacı ile alacak senetleri için ayrılan reeskontlar 224 Finansal kiralamanın yapıldığı tarihte kiralama işlemlerinden doğan alacaklar ile kira ödemelerinin bugünkü değeri arasındaki fark 226 Üçüncü kişilere karşı bir işin yapılmasının üstlenilmesi ve bir akdin karşılığı olarak, geri alınmak üzere verilen, bir yıldan uzun süreli depozito ve teminatlar[vi] 231 Esas faaliyet konusu dışındaki işlemler dolayısı ile (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) ortaklardan olan alacaklar 232 Esas faaliyet konusu dışındaki işlemler dolayısı ile (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) iştiraklerden olan alacaklar 233 Esas faaliyet konusu dışındaki işlemler dolayısı ile (ödünç verme ve benzer nedenlerle ortaya çıkan) bağlı ortaklıklardan olan alacaklar 235 İşletme topluluğuna dahil olan personelden alacaklar 237 Diğer alacaklar grubundaki senetli alacakların değerlenmesini sağlamak amacı ile alacak senetleri için ayrılan reeskontlar 243 İştiraklerle ilgili sermaye taahhütleri[vii] 246 Bağlı ortaklıklarla ilgili sermaye taahhütleri[viii] 269 Maddi olmayan duran varlıklarla ilgili olarak gerek yurt içi, gerekse yurt dışındaki kişi ve kuruluşlara verilen avanslar[ix] 279 Özel tükenmeye tabi varlıklar için verilen avanslar[x] 281 Üçüncü kişilerden tahsili ya da bunlar hesabına kesin borç kaydı bir yıl veya daha sonraki yıllarda yapılacak gelirlerin içinde bulunulan dönemde tahakkuk eden kısımları 291 Satın alınan veya imal edilen, amortismana tabi iktisadi kıymetlerle ilgili bir yıldan daha uzun sürede indirilebilecek nitelikteki katma değer vergisi 292 Ertelenen, iadesi gereken, tahsil edilen ve çeşitli şekillerde ortaya çıkan diğer katma değer vergisi 295 Peşin ödenen vergiler ve fonlar 300 Banka ve diğer finans kuruluşlarından sağlanan krediler 301 Kiracıların finansal kiralama yapanlara olan ve vadesi 1 yılı geçmeyen borçları 303 Vadelerine bir yıldan fazla süre bulunmakla birlikte uzun vadeli kredilerin, bilanço tarihinden itibaren bir yıl içinde ödenecek anapara taksitleri ile bunların tahakkuk ettiği halde henüz ödenmeyen faizleri 304 Bilanço tarihinden itibaren bir yıl içinde ödenecek tahvil anapara taksitleri ile tahakkuk edip de henüz ödenmeyen faizleri 305 Tedavüldeki finansman bonoları ve banka bonoları gibi kısa vadeli para ve sermaye piyasası araçları karşılığında sağlanan fonlar 308 Nominal değerinin altında ihraç edilen tahvil, senet vs. diğer menkul kıymetlerin nominal değeri ile satış fiyatı arasındaki farkın gelecek döneme ait olan kısmı 320 İşletmenin faaliyet konusu ile ilgili her türlü mal ve hizmet alımlarından kaynaklanan senetsiz borçları 321 İşletmenin faaliyet konusu ile ilgili her türlü mal ve hizmet alımlarından kaynaklanan senede bağlanmış ticari borçları 322 Bilanço gününde, senetli borçların tasarruf değeri ile değerlemesini sağlamak üzere borç senetleri için ayrılan reeskontlar 326 Üçüncü kişilerin belli bir işi yapmalarını, aldıkları bir değeri geri vermelerini sağlamak amacıyla ve belli sözleşmeler nedeniyle gerçekleşecek bir alacağın karşılığı olarak alınan depozito ve teminatlar[xi] 331 İşletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla ortaklarına olan borçları 332 İşletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla iştiraklerine olan borçları 333 İşletmenin sermaye taahhüdünden borçları hariç olmak üzere faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla bağlı ortaklıklarına olan borçları 335 İşletmenin personeline olan çeşitli borçları 337 Bilanço gününde, diğer borçlar grubundaki senetli borçların değerlemesini sağlamak amacı ile borç senetleri için ayrılan reeskontlar 360 İşletmenin ekonomik faaliyetlerde bulunmasının sonucu ilgili mali mevzuat uyarınca mükellef veya sorumlu sıfatıyla işletmenin kendisine, personeline ve üçüncü kişilere ilişkin olarak ödenmesi gereken vergi, resim, harç ve fonlar 361 İşletmenin, personelin hakedişlerinden sosyal güvenlik mevzuatı hükümlerine göre kesintiye tabi tutmakla yükümlü bulunduğu, personele ait emeklilik keseneği ve sigorta primleri ile bunlara ilişkin işveren katılma payları gibi işverence sosyal güvenlik kuruluşlarına ödenecek kesintiler 368 Kanuni süresi içerisinde ödenmeyen vergi ve yükümlülükler 371 Mevzuat gereğince peşin ödenen gelir ve kurumlar vergisi ile diğer yükümlülükler 381 Gelecek aylarda ödemesi yapılacak belgeye dayalı gider tahakkukları 391 Teslim edilen mal veya ifa edilen hizmetler üzerinden hesaplanan katma değer vergisi ile işlemi gerçekleşmeyen ya da işlemden vazgeçilen mal ve hizmetlere ilişkin katma değer vergisi 392 Teşvikli yatırım mallarının ithalinden doğan ve ertelenen katma değer vergisi ve ihraç kaydıyla satış nedeniyle ertelenen ve terkin edilecek katma değer vergisi 393 Merkez ve şubeler cari hesabı 397 Sayımlar sonunda tespit edilen kasa, stok ve maddi duran varlıklardaki fazlalar 400 Banka ve diğer finans kuruluşlarından alınan uzun vadeli krediler 401 Kiracıların finansal kiralama yapanlara olan ve vadesi 1 yılı aşan borçları 405 İşletme tarafından çıkarılmış bulunan ve vadesi bir yılı aşan tahviller 407 İşletmece çıkarılmış katılma intifa senedi dışındaki vadeleri bir yıldan uzun olan diğer menkul değerler 408 Nominal değerinin altında ihraç edilen tahvil, senet ve diğer menkul kıymetlerin nominal değerleri ile satış fiyatı arasındaki farkın gelecek yıllara ait olan kısmı 420 İşletmenin faaliyet konusu i1e ilgili her türlü mal ve hizmet alımlarından kaynaklanan vadelerine bir yıldan fazla süre bulunan senetsiz borçlar 421 İşletmenin faaliyet konusu ile ilgili her türlü mal ve hizmet alımlarından kaynaklanan vadelerine bir yıldan fazla süre bulunan senetli borçlar 422 Bilanço gününde, senetli borçların tasarruf değeriyle değerlenmesini sağlamak üzere, borç senetleri için ayrılan reeskontlar 426 Alınan Depozito ve Teminatlar hesabında alış amaçları belirtilen depozito ve teminatların vadeleri bir yıldan fazla olan kısımları[xii] 431 İşletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla ortaklarına olan vadeleri bir yıldan fazla süreli borçları 432 İşletmenin esas faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla iştiraklerine olan vadeleri bir yıldan fazla süreli borçları 433 İşletmenin sermaye taahhüdünden borçları hariç olmak üzere faaliyet konusu dışındaki işlemleri dolayısıyla bağlı ortaklıklarına vadeleri bir yıldan fazla süreli olan borçları 437 Bilanço gününde, uzun vadeli diğer borçlar grubunda yer alan senetli borçların değerlemesini sağlamak amacı ile borç senetleri için ayrılan reeskontlar 438 Kamuya olan vergi ve benzeri borçlardan vadesinde ödenmeyip ertelenmiş veya taksite bağlanmış olup bir yıldan daha uzun bir sürede ödenecek olan borçlar 481 Gelecek yıllarda ödenmesi yapılacak ve kesinlikle belgeye dayalı gider tahakkukları 492 Teşvikli yatırım mallarının ithalinde ödenmesi gerektiği halde ödenmeyip, fiilen indirilmesinin mümkün olacağı tarihe kadar ertelenen katma değer vergisi ile imalatçı teşebbüsler tarafından imal ettikleri mallardan ihraç edilmek kaydı ile ihracatçılara yapılan teslimler nedeniyle hesaplanan ve düzenlenen fatura ve fatura yerine geçen belgelerde mevzuat gereği ihracatçılardan tahsil edilmeyen ve tamamının indirim konusu yapılmaması nedeniyle gelecek bilanço devrelerine kadar tecil olunan katma değer vergisi 493 İşletmeye ait tesislerden yararlanmak amacıyla üçüncü kişilerin, tesis bedellerine katılma payları [i] Listede yer alan iktisadi kıymetler, uygulayıcılar için kolaylık sağlamak üzere, “Tek Düzen Hesap Planı” nında izlendikleri hesap kodları ile gösterilmiştir. Bu listede yer almayan iktisadi kıymetler mahiyet itibariyle listedeki kendilerine en yakın iktisadi kıymet gibi işleme tabi tutulurlar. [ii] Bu kıymetler, Vergi Usul Kanunu'nun 279 uncu maddesi kapsamında alış bedeli ile değerlenmeleri halinde, değerlendikleri tarihten itibaren “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. [iii] Bu kıymetler, Vergi Usul Kanunu'nun 279 uncu maddesi kapsamında alış bedeli ile değerlenmeleri halinde, değerlendikleri tarihten itibaren “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. [iv] Geri alınmak üzere verilen depozito ve teminatların parasal olmayan bir mahiyet taşıması durumunda, söz konusu verilen depozito ve teminatlar “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. [v] Verilen avans, parasal olmayan bir mahiyet taşıyor ise “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. [vi] Geri alınmak üzere verilen depozito ve teminatların parasal olmayan bir mahiyet taşıması durumunda, söz konusu verilen depozito ve teminatlar “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. [vii] Sermaye taahhüdünün ortaklık hakkı elde etmek için yapılan ödeme karşılığında hisse senedi alınmamış bir iştirak için yapılmış olması halinde bu kıymetler “parasal kıymet” addolunur. [viii] Sermaye taahhüdünün ortaklık hakkı elde etmek için yapılan ödeme karşılığında hisse senedi alınmamış bir iştirak için yapılmış olması halinde bu kıymetler “parasal kıymet” addolunur. [ix] Verilen avans, parasal olmayan bir mahiyet taşıyor ise “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. [x] Verilen avans, parasal olmayan bir mahiyet taşıyor ise “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. [xi] Geri verilmek üzere alınan depozito ve teminatların parasal olmayan bir mahiyet taşıması durumunda, söz konusu alınan depozito ve teminatlar “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. [xii] Geri verilmek üzere alınan depozito ve teminatların parasal olmayan bir mahiyet taşıması durumunda, söz konusu alınan depozito ve teminatlar “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. EK:2 PARASAL OLMAYAN KIYMETLERi 110 Geçici olarak elde tutulan hisse senetleri 150 Üretimde veya diğer faaliyetlerde kullanılmak üzere işletmede bulundurulan hammadde ve malzemeler 151 Henüz tam mamul haline gelmemiş ancak direkt ilk madde ve malzeme ile direkt işçilik ve genel üretim giderlerinden belli oranlarda pay almış üretim aşamasındaki mamuller 152 Üretim çalışmaları sonunda elde edilen ve satışa hazır hale gelmiş bulunan mamuller 153 Herhangi bir değişikliğe tabi tutulmadan satmak amacı ile işletmeye alınan ticari mallar 157 Diğer stok kalemlerinin hiç birinin kapsamına alınmayan ürün, artık ve hurdalar 159 Yurt içinden ya da yurt dışından satın alınmak üzere siparişe bağlanan stoklarla ilgili olarak verilen avanslarii 170 Hakediş maliyetleri 180 Peşin ödenen ve cari dönem içinde ilgili gider hesaplarına kaydedilmemesi gereken, gelecek döneme ait giderler 240 İştiraklerdeki sermaye payları hesabında aranan asgari yüzdeleri taşımadığı için iştirakler hesabında izlenemeyen, ancak uzun vadede elde tutulması amaçlanan hisse senetleri ile hisse senetleri dışında kalan ve uzun vadeli amaçlarla veya yasal zorunluluklarla veya paraya dönüşme niteliği kaybolduğu için elde tutulan menkul kıymetler 242 İşletmenin, doğrudan veya dolaylı olarak diğer şirketlerin yönetimine ve ortaklık politikalarının belirlenmesine katılmak üzere edindiği hisse senetleri veya ortaklık payları 245 İşletmenin doğrudan veya dolaylı olarak yüzde 50 oranından fazla sermaye ya da oy hakkına veya en az bu oranda yönetim çoğunluğunu seçme hakkına sahip olduğu iştiraklerin sermaye payları 250 İşletmeye ait her türlü arazi ve arsalar 251 Herhangi bir işin gerçekleşmesini sağlamak veya kolaylaştırmak için, yeraltında veya yerüstünde inşa edilmiş yeraltı ve yerüstü düzenleri 252 Her türlü binalar ve mütemmim cüzüleri 253 Üretimde kullanılan her türlü makine, tesis ve cihazlar 254 İşletme faaliyetlerinde kullanılan tüm taşıtlar 255 İşletme faaliyetlerinin yürütülmesinde kullanılan her türlü büro makine ve cihazları ile döşeme, masa, koltuk, dolap, mobilya gibi maddi duran varlıklar 257 Maddi duran varlıklar içinde yer alan amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılmış olan amortismanlar 258 Yapımı süren ve tamamlandığında ilgili maddi duran varlık hesabına aktarılacak olan, her türlü madde ve malzeme ile işçilik ve genel giderlerle ilgili harcamaların yapıldığı yatırımlar 259 Yurt içinden veya yurt dışından satın alınmak üzere sipariş edilen maddi duran varlıklarla ilgili olarak verilen avanslariii 260 İmtiyaz, patent, lisans, ticari marka ve unvan gibi bir bedel ödenerek elde edilen bazı hukuki tasarruflar ile kamu otoritelerinin belirli alanlarda tanıdığı kullanma, yararlanma gibi yetkiler dolayısıyla yapılan harcamalar 261 Bir işletme devralınırken katlanılan maliyet ile söz konusu işletmenin rayiç bedelle hesaplanan net varlıklarının değeri arasındaki olumlu fark olan peştamallıklar 262 İşletmenin kurulması, yeni bir şubenin açılması, işlerin sürekli olarak genişletilmesi için yapılan ve karşılığında maddi bir değer elde edilmeyen ve aktifleştirilmiş olan giderler 263 Yeni ürün ve teknolojiler oluşturulması, mevcutların geliştirilmesi ve benzeri amaçlarla yapılan ve aktifleştirilmiş olan giderler 264 Kiralanan gayrimenkullerin geliştirilmesi veya ekonomik değerinin sürekli olarak artırılması amacıyla yapılan özel maliyet bedelleri 268 Maddi olmayan duran varlıklar içinde amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılmış olan amortismanlar 271 Arama amacı ile yapılan işlerle ilgili arama giderleri 272 Açık işletmelerde, maden üstündeki örtüyü kaldırmak veya yeraltındaki maden yataklarına girmek, bu yatakla yerüstü arasında genel kütlenin tüketilmesine kadar sürekli bir bağlantı kurmak ve maden yataklarını üretime elverişli parçalara bölmek, gerek insanların gerekse araçların gidip gelme ve havalandırılmalarını ve cevherin taşınmasını sağlamak amacıyla açılacak olan düşey, yatay ve eğilimli yol, mecra ve benzeri faaliyetlerin gerektirdiği giderlerle; petrol işlemlerinden kuyu açma, temizleme, derinleştirme, bitirme veya bu işlemlere hazırlık için yapılan işçilik, yakıt, tamir ve bakım, nakliye, ikmal, malzeme vb. hazırlık ve geliştirme giderleri 278 Özel tükenmeye tabi varlıklar grubuna giren kalemler için ayrılan tükenme payları 280 Peşin ödenen ve cari dönem içinde ilgili gider hesaplarına kaydedilmemesi gereken gelecek yıllara ait giderler 294 Çeşitli nedenlerle işletmede kullanılma ve satış olanaklarını yitiren ve elden çıkarılacak stoklar ve duran varlıklar 302 Finansal kiralamanın yapıldığı tarihte kiralama işlemlerinden doğan borçlar ile kiralanan varlığa ilişkin kira ödemelerinin bugünkü değeri arasındaki fark 340 İşletmenin satış amacıyla gelecekte yapacağı mal ve hizmet teslimleri ile ilgili olarak peşin tahsil edilen sipariş avanslarıiv 350 Yıllara yaygın taahhüt işleri yapan işletmelerin üstlendikleri işlerden, gerçekleştirdikleri kısım karşısında aldıkları hakedişler 380 Gelecek bilanço dönemlerine ait peşin tahsil olunan gelirlerin bir yıldan kısa süreye ait kısımları 402 Finansal kiralamanın yapıldığı tarihte kiralama işlemlerinden doğan ve vadesi bir yılı aşan borçlar ile kiralanan varlığa ilişkin kira ödemelerinin bugünkü değeri arasındaki fark 440 İşletmenin satış sözleşmesine dayanarak mal ve hizmetin tesliminden önce tahsil ettiği bir yılı aşan avanslarv 480 Gelecek bilanço dönemlerine ait peşin tahsil olunan gelirlerin bir yıldan uzun süreye ait kısımları ___________________________ iListede yer alan iktisadi kıymetler, uygulayıcılar için kolaylık sağlamak üzere, “Tek Düzen Hesap Planı” nında izlendikleri hesap kodları ile gösterilmiştir. Bu listede yer almayan iktisadi kıymetler mahiyet itibariyle listedeki kendilerine en yakın iktisadi kıymet gibi işleme tabi tutulurlar. ii Verilen avans, parasal olmayan bir mahiyet taşıyor ise “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. iiiiVerilen avans, parasal olmayan bir mahiyet taşıyor ise “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. iv Verilen avans, parasal olmayan bir mahiyet taşıyor ise “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. vVerilen avans, parasal olmayan bir mahiyet taşıyor ise “parasal olmayan kıymet” olarak addolunur. EK:3 REEL OLMAYAN FINANSMAN MALIYETI İHTIVA EDEBILEN İKTISADI KIYMETLER 150 Üretimde veya diğer faaliyetlerde kullanılmak üzere işletmede bulundurulan hammadde ve malzemeler 151 Henüz tam mamul haline gelmemiş ancak direkt ilk madde ve malzeme ile direkt işçilik ve genel üretim giderlerinden belli oranlarda pay almış üretim aşamasındaki mamuller 152 Üretim çalışmaları sonunda elde edilen ve satışa hazır hale gelmiş bulunan mamuller 153 Herhangi bir değişikliğe tabi tutulmadan satmak amacı ile işletmeye alınan ticari mallar 157 Diğer stok kalemlerinin hiç birinin kapsamına alınmayan ürün, artık ve hurdalar 240 İştiraklerdeki sermaye payları hesabında aranan asgari yüzdeleri taşımadığı için iştirakler hesabında izlenemeyen, ancak uzun vadede elde tutulması amaçlanan hisse senetleri ile hisse senetleri dışında kalan ve uzun vadeli amaçlarla veya yasal zorunluluklarla veya paraya dönüşme niteliği kaybolduğu için elde tutulan menkul kıymetler 242 İşletmenin, doğrudan veya dolaylı olarak diğer şirketlerin yönetimine ve ortaklık politikalarının belirlenmesine katılmak üzere edindiği hisse senetleri veya ortaklık payları 245 İşletmenin doğrudan veya dolaylı olarak yüzde 50 oranından fazla sermaye ya da oy hakkına veya en az bu oranda yönetim çoğunluğunu seçme hakkına sahip olduğu iştiraklerin sermaye payları 250 İşletmeye ait her türlü arazi ve arsalar 251 Herhangi bir işin gerçekleşmesini sağlamak veya kolaylaştırmak için, yeraltında veya yerüstünde inşa edilmiş yeraltı ve yerüstü düzenleri 252 Her türlü binalar ve mütemmim cüzüleri 253 Üretimde kullanılan her türlü makine, tesis ve cihazlar 254 İşletme faaliyetlerinde kullanılan tüm taşıtlar 255 İşletme faaliyetlerinin yürütülmesinde kullanılan her türlü büro makine ve cihazları ile döşeme, masa, koltuk, dolap, mobilya gibi maddi duran varlıklar 258 Yapımı süren ve tamamlandığında ilgili maddi duran varlık hesabına aktarılacak olan, her türlü madde ve malzeme ile işçilik ve genel giderlerle ilgili harcamaların yapıldığı yatırımlar 271 Arama amacı ile yapılan işlerle ilgili arama giderleri 272 Açık işletmelerde, maden üstündeki örtüyü kaldırmak veya yeraltındaki maden yataklarına girmek, bu yatakla yerüstü arasında genel kütlenin tüketilmesine kadar sürekli bir bağlantı kurmak ve maden yataklarını üretime elverişli parçalara bölmek, gerek insanların gerekse araçların gidip gelme ve havalandırılmalarını ve cevherin taşınmasını sağlamak amacıyla açılacak olan düşey, yatay ve eğilimli yol, mecra ve benzeri faaliyetlerin gerektirdiği giderlerle; petrol işlemlerinden kuyu açma, temizleme, derinleştirme, bitirme veya bu işlemlere hazırlık için yapılan işçilik, yakıt, tamir ve bakım, nakliye, ikmal, malzeme vb. hazırlık ve geliştirme giderleri EK:4 ORTALAMA TİCARİ KREDİ FAİZ ORANLARI OCAK ŞUBAT MART NİSAN MAYIS HAZİRAN TEMMUZ AĞUSTOS EYLÜL EKİM KASIM ARALIK 1970 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 11,50 11,50 11,50 11,50 1971 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 1972 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 1973 11,50 11,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 1974 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 10,50 11,50 11,50 11,50 1975 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 1976 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 1977 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 11,50 1978 11,50 11,50 11,50 16,00 16,00 16,00 16,00 16,00 16,00 16,00 16,00 16,00 1979 16,00 16,00 16,00 16,00 19,00 19,00 19,00 19,00 19,00 19,00 19,00 19,00 1980 19,00 19,00 21,00 21,00 21,00 21,00 31,00 31,00 31,00 31,00 31,00 31,00 1981 31,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 1982 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 1983 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 36,00 32,00 32,00 32,00 32,00 32,00 32,00 1984 54,00 54,00 54,00 54,00 54,00 56,00 56,00 56,00 57,50 57,50 58,50 62,00 1985 62,00 62,00 62,00 62,00 62,00 62,00 59,50 59,50 59,50 59,50 59,50 59,50 1986 59,50 59,50 57,50 57,50 57,50 57,50 57,50 57,50 57,50 57,50 57,50 57,50 1987 57,50 57,50 57,50 57,50 57,50 57,50 60,00 60,00 60,00 60,00 60,00 60,00 1988 60,00 67,00 67,00 67,00 70,00 70,00 70,00 70,00 70,00 79,00 79,00 79,00 1989 79,00 79,00 79,00 79,00 79,00 79,00 79,00 79,00 76,50 74,20 75,90 72,20 1990 72,00 70,90 70,70 70,70 71,20 71,20 71,20 71,20 72,20 71,50 71,30 72,20 1991 73,00 74,50 77,50 82,20 84,10 84,40 84,70 85,00 84,70 85,00 86,80 84,90 1992 85,00 84,20 84,40 85,20 85,30 85,00 84,90 85,00 84,90 85,30 84,90 85,00 1993 84,90 84,00 84,30 83,40 83,40 83,10 84,20 84,20 84,20 84,20 84,80 85,40 1994 90,80 118,10 165,80 219,30 205,40 183,70 155,80 149,00 139,40 137,70 132,80 135,80 1995 133,30 128,00 122,10 119,50 116,00 114,00 111,50 108,80 105,10 103,70 105,20 120,50 1996 119,00 115,90 113,80 111,10 110,60 107,80 109,50 105,00 103,90 104,40 104,50 104,60 1997 100,70 97,30 98,80 98,00 98,40 98,10 100,10 100,60 100,60 102,20 104,20 104,30 1998 105,70 105,30 104,40 104,70 104,30 102,20 98,50 101,20 104,90 107,80 111,60 115,40 1999 115,60 115,60 113,30 112,50 114,10 114,00 114,10 111,70 112,00 112,00 110,30 99,10 2000 82,80 80,90 59,20 55,40 54,20 56,32 52,99 50,43 53,47 54,32 85,35 105,93 2001 82,46 150,35 102,55 114,49 95,87 78,41 83,63 82,76 74,70 72,91 75,98 74,47 2002 70,47 69,81 67,54 65,56 60,00 60,23 52,36 54,64 53,61 51,14 53,61 52,01 2003 50,35 49,98 51,92 51,58 51,33 46,19 46,12 45,27 40,45 38,85 37,87 34,74 EK:5 DÜZELTME KATSAYILARI Ocak Şubat Mart Nisan Mayıs Haziran Temmuz Ağustos Eylül Ekim Kasım Aralık 1970 393.292,48801 388.736,17694 392.039,29899 392.873,86908 394.975,92295 401.201,08696 410.116,66667 401.419,24959 394.975,92295 390.380,75093 385.689,65517 378.375,19221 1971 362.935,10324 355.935,39055 353.041,60689 350.028,44950 345.119,21459 347.229,53904 332.826,87106 329.558,03571 330.000,00000 321.240,20888 312.668,36086 307.587,50000 1972 300.941,70404 291.437,03119 292.476,22821 292.244,65558 288.927,59295 287.241,24514 282.839,08046 281.759,54198 279.625,00000 278.149,96232 271.500,55167 267.661,34880 1973 266.501,80505 254.117,03959 252.120,90164 249.901,82803 246.563,12625 245.578,84232 241.560,86387 236.151,63148 226.098,00919 220.229,71360 217.120,58824 207.304,12805 1974 202.415,68412 196.332,44681 187.648,70361 182.409,19199 177.369,05334 183.269,61271 182.997,02529 182.139,15618 176.901,50971 177.582,39115 176.774,42529 174.106,13208 1975 167.736,87798 164.046,66667 162.422,44224 162.172,67135 164.338,82458 167.546,52746 168.888,12629 167.927,66151 167.129,27326 164.815,80710 163.646,64154 157.703,48216 1976 154.114,82255 150.839,80384 149.163,46737 144.435,53121 140.799,16079 139.521,82952 144.576,96827 142.045,41081 139.759,56077 136.933,77852 134.146,82900 132.366,86391 1977 129.057,69231 127.872,85640 126.644,36438 122.199,96689 120.681,70672 119.297,02650 118.549,86350 117.962,60786 108.544,33172 103.681,17978 100.642,12679 97.260,86957 1978 93.397,01417 89.393,31557 85.589,56522 82.712,60504 80.161,79824 78.717,21049 75.381,39487 73.651,60132 70.682,68863 68.798,69525 67.275,12986 65.386,18246 1979 62.443,74894 59.561,88478 56.689,44863 52.579,05983 50.228,61809 46.846,68105 45.355,73851 43.907,09570 42.614,44323 40.547,62166 37.577,50064 36.050,69102 1980 33.014,75850 25.535,64634 24.448,89713 23.613,65236 22.938,59922 22.323,99903 22.284,91215 21.947,67355 21.214,15024 19.804,42656 19.087,52424 18.519,14104 1981 17.713,07227 17.323,58670 17.466,22501 17.605,77152 17.230,58609 16.194,49807 16.169,66750 15.992,07123 15.534,72222 15.285,74978 14.988,73119 14.740,32068 1982 14.197,71132 13.688,04584 13.246,42466 12.999,17237 12.832,40913 12.660,09261 12.414,81955 12.178,66865 12.041,39888 11.951,52751 11.827,82433 11.758,49381 1983 10.733,85291 10.481,02452 10.318,98685 10.174,76879 10.009,35568 9.879,68415 9.765,19922 9.566,89087 9.371,00132 9.120,12157 8.760,88866 8.393,61448 1984 8.080,23205 7.815,96417 7.568,51246 6.990,36021 6.539,37123 6.246,11844 6.290,24012 6.096,32425 5.957,96712 5.769,06846 5.562,70581 5.467,73620 1985 5.216,58941 4.981,34215 4.728,35695 4.620,59900 4.522,73591 4.580,94423 4.558,76541 4.479,72862 4.360,18593 4.153,26710 4.029,94852 3.955,30385 1986 3.784,25623 3.708,88976 3.661,41088 3.589,99173 3.533,76224 3.499,77007 3.457,46375 3.451,49873 3.378,69010 3.251,76858 3.204,92672 3.175,68411 1987 3.065,07063 2.954,24622 2.857,38063 2.743,44900 2.598,91004 2.717,78427 2.709,32580 2.627,64291 2.528,53209 2.443,46542 2.349,05714 2.094,95566 1988 1.932,37562 1.819,41638 1.702,15268 1.628,97335 1.607,93633 1.595,18124 1.553,47876 1.502,58909 1.436,54161 1.370,28588 1.298,81029 1.247,37669 1989 1.164,07164 1.123,06885 1.083,50763 1.029,33179 985,48887 954,54651 907,81420 884,77258 862,87267 839,59629 805,95099 768,51965 1990 735,85820 703,39075 675,23366 659,39573 649,40457 640,02559 629,39406 602,69814 569,85711 544,68825 530,00269 517,10913 1991 494,42192 469,72772 447,99570 425,12255 413,09901 407,56103 398,61313 380,62362 364,64485 352,26396 339,19356 324,78300 1992 292,51552 278,02038 266,51412 260,79842 258,98997 258,35016 253,68756 241,99401 227,72437 215,75372 208,47648 201,22401 1993 191,56681 182,06849 173,80202 169,37704 164,64128 160,87272 153,58654 148,02987 142,31690 137,41740 129,20700 125,56448 1994 119,25848 110,67616 103,39076 80,50273 74,19196 72,23190 70,50716 68,35278 65,44415 61,62020 58,31043 54,80401 1995 49,71111 46,42830 43,99344 41,84864 41,08013 40,56099 39,66738 38,79191 37,07735 35,74867 34,52806 33,08875 1996 30,15564 28,49132 26,62135 24,63163 23,65300 23,02589 22,49269 21,67381 20,62039 19,55005 18,59940 17,89600 1997 16,93919 15,95095 15,04402 14,25391 13,55011 13,10277 12,44664 11,81892 11,12265 10,42669 9,87440 9,37172 1998 8,79764 8,41361 8,08820 7,77636 7,53122 7,41547 7,23239 7,06218 6,70369 6,43713 6,22594 6,07530 1999 5,86533 5,67417 5,45650 5,18260 5,02218 4,93291 4,74428 4,59429 4,34037 4,14701 3,98451 3,72928 2000 3,52536 3,38737 3,28561 3,20891 3,15542 3,14614 3,11415 3,08487 3,01519 2,93325 2,86439 2,81116 2001 2,74754 2,67700 2,43232 2,12692 2,00079 1,94491 1,88290 1,81848 1,72612 1,61729 1,55233 1,49082 2002 1,43136 1,39561 1,37013 1,34575 1,34015 1,32486 1,29042 1,26345 1,22533 1,18811 1,16911 1,13942 2003 1,07914 1,04626 1,01377 0,99623 1,00246 1,02214 1,02765 1,02967 1,02911 1,02339 1,00626 1,00000 EK:6 TOPTAN EŞYA FİYATLARI ENDEKSLERİ Ocak Şubat Mart Nisan Mayıs Haziran Temmuz Ağustos Eylül Ekim Kasım Aralık 1970 0,01877 0,01899 0,01883 0,01879 0,01869 0,01840 0,01800 0,01839 0,01869 0,01891 0,01914 0,01951 1971 0,02034 0,02074 0,02091 0,02109 0,02139 0,02126 0,02218 0,02240 0,02237 0,02298 0,02361 0,02400 1972 0,02453 0,02533 0,02524 0,02526 0,02555 0,02570 0,02610 0,02620 0,02640 0,02654 0,02719 0,02758 1973 0,02770 0,02905 0,02928 0,02954 0,02994 0,03006 0,03056 0,03126 0,03265 0,03352 0,03400 0,03561 1974 0,03647 0,03760 0,03934 0,04047 0,04162 0,04028 0,04034 0,04053 0,04173 0,04157 0,04176 0,04240 1975 0,04401 0,04500 0,04545 0,04552 0,04492 0,04406 0,04371 0,04396 0,04417 0,04479 0,04511 0,04681 1976 0,04790 0,04894 0,04949 0,05111 0,05243 0,05291 0,05106 0,05197 0,05282 0,05391 0,05503 0,05577 1977 0,05720 0,05773 0,05829 0,06041 0,06117 0,06188 0,06227 0,06258 0,06801 0,07120 0,07335 0,07590 1978 0,07904 0,08258 0,08625 0,08925 0,09209 0,09378 0,09793 0,10023 0,10444 0,10730 0,10973 0,11290 1979 0,11822 0,12394 0,13022 0,14040 0,14697 0,15758 0,16276 0,16813 0,17323 0,18206 0,19645 0,20477 1980 0,22360 0,28909 0,30194 0,31262 0,32182 0,33068 0,33126 0,33635 0,34798 0,37275 0,38675 0,39862 1981 0,41676 0,42613 0,42265 0,41930 0,42843 0,45584 0,45654 0,46161 0,47520 0,48294 0,49251 0,50081 1982 0,51995 0,53931 0,55729 0,56789 0,57527 0,58310 0,59462 0,60615 0,61306 0,61767 0,62413 0,62781 1983 0,68774 0,70433 0,71539 0,72553 0,73752 0,74720 0,75596 0,77163 0,78776 0,80943 0,84262 0,87949 1984 0,91360 0,94449 0,97537 1,05604 1,12887 1,18187 1,17358 1,21091 1,23903 1,27960 1,32707 1,35012 1985 1,41512 1,48195 1,56124 1,59765 1,63222 1,61148 1,61932 1,64789 1,69307 1,77742 1,83181 1,86638 1986 1,95074 1,99038 2,01619 2,05630 2,08902 2,10931 2,13512 2,13881 2,18490 2,27018 2,30336 2,32457 1987 2,40846 2,49881 2,58352 2,69081 2,84046 2,71622 2,72470 2,80940 2,91952 3,02116 3,14258 3,52375 1988 3,82022 4,05740 4,33692 4,53175 4,59104 4,62775 4,75198 4,91292 5,13880 5,38727 5,68374 5,91810 1989 6,34162 6,57315 6,81315 7,17174 7,49080 7,73362 8,13173 8,34350 8,55526 8,79244 9,15949 9,60561 1990 10,03196 10,49502 10,93266 11,19525 11,36749 11,53407 11,72890 12,24842 12,95430 13,55289 13,92842 14,27571 1991 14,93077 15,71570 16,47806 17,36464 17,87005 18,11287 18,51946 19,39475 20,24463 20,95616 21,76368 22,72933 1992 25,23661 26,55237 27,69872 28,30577 28,50342 28,57401 29,09918 30,50530 32,41682 34,21540 35,40975 36,68598 1993 38,53538 40,54573 42,47419 43,58383 44,83748 45,88783 48,06476 49,86899 51,87086 53,72027 57,13390 58,79131 1994 61,90000 66,70000 71,40000 91,70000 99,50000 102,20000 104,70000 108,00000 112,80000 119,80000 126,60000 134,70000 1995 148,50000 159,0000 167,80000 176,40000 179,70000 182,00000 186,10000 190,30000 199,10000 206,50000 213,80000 223,10000 1996 244,80000 259,10000 277,30000 299,70000 312,10000 320,60000 328,20000 340,60000 358,00000 377,60000 396,90000 412,50000 1997 435,80000 462,80000 490,70000 517,90000 544,80000 563,40000 593,10000 624,60000 663,70000 708,00000 747,60000 787,70000 1998 839,10000 877,40000 912,70000 949,30000 980,20000 995,50000 1.020,70000 1.045,30000 1.101,20000 1.146,80000 1.185,70000 1.215,10000 1999 1.258,60000 1301,0000 1352,90000 1.424,40000 1.469,90000 1.496,50000 1.556,00000 1.606,80000 1.700,80000 1.780,10000 1.852,70000 1.979,50000 2000 2.094,00000 2179,30000 2246,80000 2.300,50000 2.339,50000 2.346,39990 2.370,50000 2.393,00000 2.448,30000 2.516,70000 2.577,20000 2.626,00000 2001 2.686,80000 2757,60000 3035,0000 3.470,80000 3.689,60000 3.795,60000 3.920,60000 4.059,50000 4.276,70000 4.564,50000 4.755,50000 4.951,70000 2002 5.157,40000 5289,50000 5387,90000 5.485,50000 5.508,40000 5.572,00000 5.720,70000 5.842,80000 6.024,60000 6.213,30000 6.314,30000 6.478,80000 2003 6.840,70000 7.055,70000 7.281,80000 7.410,00000 7.364,00000 7.222,20000 7.183,50000 7.169,40000 7.173,30000 7.213,40000 7.336,20000 7.382,10000