Danıştay Dava Dairesi · E. 2023/3528 · K. 2024/5572

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/3528 E.  ,  2024/5572 K. "İçtihat Metni" T.C. D A N I Ş T A Y DOKUZUNCU DAİRE Esas No : 2023/3528 Karar No : 2024/5572 TEMYİZ EDENLER :1-(DAVALI) ... Defterdarlığı-... VEKİLİ : Av. ... 2-(DAVACI) ... Toplu Yemek Üretim Hizmetleri A.Ş. VEKİLLERİ : Av. ..., Av. ... İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ: Dava konusu istem: Davacı şirket adına, ilişkili olunan üniversiteye bağış adı altında yapılan ödemenin kâr payı dağıtımı niteliğinde olduğundan kurum kazancından gider olarak indirim konusu yapılamayacağı, şirket çalışanlarına bedelsiz finansman hizmeti verildiği, personele yönelik yapılan halı saha maçları harcamalarının kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacağı, yazılım harcamalarının amortismana tabi tutulması gerektiği, yemekhane eşyalarının amortismanında faydalı ömrün 5 yıl olarak dikkate alınması gerektiği, nakdi sermaye artışına ilişkin faiz indirimi uygulanamayacağı ve bu kapsamda 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 121. maddesi uyarınca indirim konusu yapılan tutarın geri alınması gerektiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2018 yılı için re'sen tarh edilen kurumlar vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı şirketin hissedarlarının, Bilkent Üniversitesinin %99,99 oranında sahibi olduğu ... Holding A.Ş. ve ... Holding A.Ş'nin bünyesindeki şirket olduğu, dolayısıyla kâr payı dağıtımı yapılması halinde, davacı şirketin kârının en nihayetinde Üniversitenin mal varlığının aktifine aktarılacağının kuşkusuz olduğu, en nihayetinde Üniversitenin mal varlığının aktifine aktarılacak olan meblağın, somut olayda, özel hukuk sözleşmesi olan bağışlama sözleşme biçimi kullanılarak kurumlar vergisine tabi tutulmaksızın doğrudan Üniversitenin aktifine aktarıldığı, hal böyle iken bağışlayan görünen davacı şirketin mal varlığından, bağışlanan görünen Bilkent Üniversitesine karşılıksız olarak bir kazandırma yaptığı kabul edilemeyeceği gibi bağışlama sebebinin bulunduğundan da bahsedilemeyeceği, vergilendirilmesi amaçlanan iktisadi sonucun, bağışlama sözleşmesi biçimi kullanılarak vergi dışı bırakıldığı, yasanın bu yoldan dolanıldığı ve tipik bir peçeleme örneğini teşkil ettiği, söz konusu işlemin bağış değil, kâr payı dağıtımı olduğu sonucuna ulaşıldığından, dava konusu cezalı verginin ilişkili olunan üniversiteye bağış adı altında indirim konusu tutarın reddinden kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık görülmediği; davacı şirketin, şirket çalışanlarına bedelsiz finansman hizmeti verdiğinden bahisle yapılan vergi ziyaı cezalı kurum vergisi yönünden, işçilerin Kurumlar Vergisi Kanunun 13. maddesinde sayılan ilişkili kişilerden olmadığı halde ilişkili kişiler olarak kabul edilerek bedelsiz finansman hizmeti sunulduğundan bahsedilemeyeceği, inceleme elemanına ödemelerin maaşa mahsup edilmek üzere verilen avanslar olduğunun açıklanmış olmasına karşın, varsayımdan hareketle ve yoruma dayalı olarak yapılan nitelendirme sonucu bu ödemelerin bir finansman hizmeti olduğu kabul edilerek yapılan vergilendirmede hukuka uygunluk görülmediği; davacının halı saha harcamalarının esas faaliyeti ile ilgisinin bulunmadığı, personelin eğitimi veya iş veriminin yükseltilmesi amacıyla yapılan dolaylı bir harcama niteliğinde olmadığı değerlendirmesinde bulunarak halı sana giderinin kanunen kabul edilmeyen gider olarak kurumlar vergisi matrahına ilave edilmesi gerektiği sonucuna ulaştığı, davacı tarafından işçilerin motivasyonunun yükseltilmesi amacıyla yapıldığı belirtilen ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunun 41. maddesinde açıkça sayılmayan, işçilerin motivasyonunun ve iş veriminin yükseltilmesi amacıyla sosyolojik ve psikolojik bir argüman olarak kullanılan halı saha giderlerinin, Gelir Vergisi Kanununun 40. maddesi uyarınca ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerden olduğunun kabulü gerektiğinden aksi düşünceden hareketle yapılan vergilendirmede verginin bu hususa ilişkin kısmında hukuka uygunluk görülmediği; yine, davacı şirketin " C pack yiyecek içecek erp yazılımı hastane uyumluluk projesi yazılım geliştirme bedeli" altında almış olduğu hizmetin sahip olduğu mevcut bir yazılımı geliştirme amacıyla yapıldığı anlaşılmakla birlikte, söz konusu yazılımın iktisadi kıymetini artıran bir harcama niteliğinde olduğu kabul edilerek söz konusu giderlerin amortismana tabi bir gider olması dolayısıyla bir gider harcamasının tamamının gider olarak dikkate alınamayacağı sonucuna varılarak matrah farkı bulunmuş ise de çok hızlı değişim yaşanan bilgisayar teknolojisi konusuna giren bu hususta, hiçbir teknik ve bilimsel veriye dayanılmadığı, söz konusu yazılım geliştirme hizmetinin her yıl yapılan mutat bir çalışma mı yıllara sari bir çalışma mı olduğu, yıl içinde tüketilip tüketilmediği gibi hususların irdelenmediği, hizmeti sunan firma yetkililerinin beyanlarının dahi alınmadığı, dolayısıyla varsayımdan hareketle amortismana tabi iktisadi kıymet olduğu kabul edilerek bulunan matrah farkı üzerinden yapılan dava konusu vergilendirmede hukuka uygunluk görülmediği; yemekhane eşyalarının amortismanında faydalı ömrün 5 yıl olarak dikkate alınması gerektiğinden kaynaklanan cezalı tarhiyat bakımından da 213 sayılı Vergi Usul Kanunun olay tarihinde yürürlükte bulunan 315. maddesinde, amortismana tâbi iktisadî kıymetlerin Maliye Bakanlığının tespit ve ilân edeceği oranlar üzerinden itfa edileceğinin, ilân edilecek oranların tespitinde iktisadî kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınacağının açıkça düzenlendiği, 333 sıra nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin ekinde yer alan listenin 3,15. sıra numarasında yemekhane eşyalarının kullanım ömrünün 5 yıl olarak belirlendiği, davacı şirketin amortisman hesaplamasında dikkate aldığı 59.01 sıra numarasında ise turistik tesislerde kullanılan porselen veya camdan yapılmış (kristal hariç) her nevi mutfak ve servis takım ve malzemeleri için kullanım ömrü 4 yıl olarak belirlendiği, söz konusu sıra numarasının turistik tesislerde kullanılan mutfak eşyaları için belirleme yapıldığı, davacının turistik tesis niteliğinde olduğuna dair Türk ve Turizm Bakanlığı'nca verilmiş herhangi bir belgenin sunulmadığı gibi bu yönde bir iddiasının da olmadığı, toplu yemek hizmeti sunan bir firma oldukları ve kullanılan yemekhane eşyalarının kullanım ömrünün başka alanda faaliyet gösteren bir firmanın yemekhane eşyaları için belirlenen kullanım ömründen daha kısa olacağı yorumu ile ve kendisini turistik tesislerle kıyaslamak suretiyle eşyaların kullanım ömrünün 4 yıl olduğu sonucuna ulaştığı, Tebliğin; "Listelerde Bulunmayan İktisadi Kıymetler" başlığı altında; listedeki herhangi bir sınıflamada yer almayan amortismana tabi iktisadi kıymetlere uygulanacak amortisman oranları için mükelleflerin müracaatları üzerine Bakanlığımızca belirlenecek süre ve oranlar üzerinden amortisman ayrılabileceği açıkça düzenlenmesine rağmen, toplu yemek hizmeti sunan bir firma oldukları ve kullanılan yemekhane eşyalarının kullanım ömrünün başka alanda faaliyet gösteren bir firmanın yemekhane eşyaları için belirlenen kullanım ömründen daha kısa olacağını düşünen davacı tarafından bu konuda Bakanlığa yapılmış bir müracaatın dahi bulunmadığı, Tebliğin 3,15. sıra numarasında yemekhane eşyalarının kullanım ömrünün 5 yıl olarak belirlendiği, Tebliğde turistik tesis olmayan firmaların yemekhane eşyaları için ayrıca ve açıkça düzenlenmiş başka bir hükmün bulunmadığı anlaşıldığından dava konusu cezalı verginin yemekhane eşyası için belirlenen amortisman farkına isabet eden matrah farkına isabet eden kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı; vergi incelemesinde sermaye artırımının sağlandığı 439.250,00 TL’nin, 02/12/2016 tarihinde “Ortaklara Borçlar Hesabı” kullanılarak şirketin ortaklarına geri dönüşü sağlandığından bahisle sermaye artışına ilişkin faiz indirimi uygulanamayacağı sonucuna varıldığı, “Ortaklara Borçlar” hesabında izlenen borcun işletmeye nakit olarak verilen bir borca ait olduğunun ve işletmeye girdiğinin ispatı gerekmekte ise de inceleme sırasında bilgisine başvurulan şirket yetkilisince inceleme aşamasında aksi yönde bir iddiada bulunulmadığı gibi dava dilekçesinde de bu borcun kaynağı hakkında bir açıklamaya yer verilmediği anlaşıldığından “Ortaklara Borçlar ” hesabında izlenen borcun işletmeye verilen ve şirket hesaplarına dahil edilen nakit paradan kaynaklandığının ispat külfeti kendisine düşen davacı şirketçe ispatlanmadığı anlaşıldığından 439.250,00 TL sermaye artışına ilişkin olarak hesaplanan faiz tutarının indirim olarak kabul edilmeyerek giderlerden çıkarılmak suretiyle yapılan vergilendirmede hukuka aykırılık bulunmadığı; 2018 yılında vergiye uyumlu mükelleflere uygulanan vergi indiriminden yararlanılmış ise de 2018 yılı için beş farklı matrah farkına istinaden dava konusu vergi z,iyaı cezalı kurumlar vergisinin tarh edildiği, Mahkemelerince tarhiyatın bir kısmının hukuka uygun olduğuna karar verildiğinden, davacı şirketin Gelir Vergisi Kanunun mükerrer 121. maddesinde düzenlenen vergiye uyumlu mükelleflere uygulanacak faiz indirimine ilişkin şartları taşımadığı anlaşıldığından, cezalı tarhiyatın bu kısmında da hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne, vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin şirket çalışanlarına bedelsiz finansman hizmeti verilmesinden, personele yönelik yapılan halı saha maçları harcamalarının kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmasından ve yazılım harcamalarının amortismana tabi tutulmamasından kaynaklanan kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvuruların konu Vergi Mahkemesi kararının, şirket çalışanlarına bedelsiz finansman hizmeti verilmesinden; personele yönelik yapılan halı saha maçları harcamalarının kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması; yazılım harcamalarının amortismana tabi tutulup tutulmaması, yemekhane eşyalarının amortismanında faydalı ömrün 5 yıl olarak dikkate alınması gerektiğinden kaynaklanan cezalı tarhiyata ilişkin kısmının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmediği; 2547 Yükseköğretim Kanun uyarınca "kazanç amacı" gütmesi mümkün olmayan ve kendisine bağış yapılan üniversite, ilgili vakıf ve raporda bahsedilen şirketlerin hem üniversite hem de ilgili vakıftan ayrı tüzel kişiliklere sahip oluşu, Kanun koyucunun üniversitelerin gelir kaynaklarını sayarken bağışlara yer vermesi, üniversiteler için öngörülen bu gelir kaynağının özendirilmesi için gerek bağışın muhatabı olan üniversitelere yönelik gerekse bağışı yapan mükelleflere yönelik vergisel avantajların hem 2547 sayılı Kanun hem de 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'na konulan açık hükümler ile belirtilmiş oluşu, mali kolaylıkların sadece kurumlar vergisi yönünden değil harçlar ve damga vergisi yönünden de sağlanmış oluşu karşısında; Kanun'da yer alan düzenlemenin lafzı ve amacının üniversitelere bağış yoluyla gelir sağlanması olduğu, bu amaca yönelik olarak yapılan düzenlemede de makbuz karşılığında yapılacak her türlü bağışın Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları hükümlerine göre yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden ve kurum kazancından indirilme imkanının tanındığı, davacının yaptığı bağışın mevzuatta belirtilen usul ve şekil esaslarına uygun olarak gerçekleştirildiğinin de vergi incelemesinde tespit edildiği görüldüğünden, davacı şirket ile ilgili raporlarda bahsedilen şirketler arasındaki ilişkiden yola çıkılmak suretiyle Ticaret Kanunu hükümlerine tabi olan davacının farklı bir tüzel kişiliğe sahip üniversite hesabına gönderdiği paranın kâr dağıtımı şeklinde nitelendirilerek, üniversiteye peçeleme yöntemiyle kâr dağıtıldığı şeklindeki varsayıma dayalı olarak yapılan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin bu kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı; istinaf dilekçesi ekinde dosyaya sunulan “Ortaklara Borçlar” hesabına ilişkin muavin kayıtları ve muhasebe fişinin incelenmesinden, şirket tarafından ortağı ... Turizm İnşaat Yatırım Ticaret A.Ş.'ye yapılan 439.250,00.-TL tutarındaki ödemenin, ... Turizm İnşaat Yatırım Ticaret A.Ş. tarafından 31.03.2016 tarihinde nakit olarak verilen 600.000,00.-TL tutarındaki borca ait ödeme olduğunun anlaşıldığı, buna göre, tescil edilen sermaye artırımının şirketin banka hesaplarına yatırıldığı hususu taraflar arasında ihtilafsız olan olayda, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Diğer İndirimler" başlıklı 10. maddesinin 1. fıkrasının (ı) bendi uyarınca, nakdi sermaye artışı şartının gerçekleştiği açık olup ... Turizm İnşaat Yatırım Ticaret A.Ş.'ye yapılan borç ödemesi nedeniyle davacı şirketin anılan bentte düzenlenen indirimden yararlanma hakkını kaybettiğinden söz edilemeyeceğinden, davacı şirketin faiz indiriminden yararlanma hakkı bulunduğundan, aksi savla yapılan dava konusu cezalı tarhiyatın buna ilişkin kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı; davacı şirketin 2018 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu hazırlanan vergi inceleme raporuna dayanılarak gider olarak dikkate alınmasından, nakdi sermaye artışına ilişkin faiz indirimi ile Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 121. maddesi kapsamında vergiye uyumlu mükelleflere vergi indimi uygulamasından kaynaklanan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine ilişkin kısmının kaldırılmasına, bu kısım bakımından davanın kabulüne karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: DAVALININ İDDİALARI: Davacı şirket çalışanlarına bedelsiz finansman hizmeti verildiğinin, mükellef kurumun 2018 hesap döneminde halı saha maçları için yapılan harcamaları kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate aldığının somut olarak tespit edildiği, yazılım harcamalarını amortismana tabi tutulması gerektiği iddiaları ile kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir. DAVACININ İDDİALARI: Toplu yemek hizmetinde kullanılan iktisadi kıymetler için uygulanan amortisman süresinin doğru olduğu, eleştirilen iktisadi kıymetlerin listenin 3.15 bölümünde yer alan işletme bünyesindeki yemekhane eşyası olmadığı, niteliğinin farklı olduğu, müşterilere sunulan toplu yemek hizmetinde kullanılan tabak, çatal, bıçak vb. mutfak ve servis takım ile malzemeleri olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Davalı tarafından savunma verilmemiştir. Davacının savunması yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY: Davacı şirket adına, ilişkili olunan üniversiteye bağış adı altında yapılan ödemenin kâr payı dağıtımı niteliğinde olduğundan indirim konusu yapılamayacağı, şirket çalışanlarına bedelsiz finansman hizmeti verildiği, personele yönelik yapılan halı saha maçları harcamalarının kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacağı, yazılım harcamalarının amortismana tabi tutulması gerektiği, yemekhane eşyalarının amortismanında faydalı ömrün 5 yıl olarak dikkate alınması gerektiği, nakdi sermaye artışına ilişkin faiz indirimi uygulanamayacağı ve bu kapsamda 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 121. maddesi uyarınca indirim konusu yapılan tutarın geri alınması gerektiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2018 yılı için re'sen tarh edilen kurumlar vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir. İLGİLİ MEVZUAT: Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının 73. maddesinde, herkesin, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlü olduğu; vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımının, maliye politikasının sosyal amacı olduğu ortaya konulmuş, vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı kural altına alınmıştır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/A maddesinde vergi kanunlarının lafzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği, lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümlerinin, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanacağı düzelenmiş, 3/B maddesinde de vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu ifade edilmiştir. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Diğer İndirimler" başlıklı 10. maddesinde, genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere, Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınan vakıflara ve kamu yararına çalışan dernekler ile bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlara makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımların toplamının o yıla ait kurum kazancının % 5’ine kadar olan kısmını, sayılan kamu kurum ve kuruluşlarına bağışlanan okul, sağlık tesisi, 100 yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde 50 yatak) kapasitesinden az olmamak kaydıyla öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi ve bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdi ve ayni bağış ve yardımların tamamının kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, kurum kazancından indirilebileceklerinin hükme bağlandığı; Kanunun 11. maddesinde ise, kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmeyen hususlara yer verilmiştir. 2547 sayılı Yükseköğretim Kanununun 55. maddesinde, yükseköğretim üst kuruluşları, yükseköğretim kurumları ve bunlara bağlı birimlerin gelir kaynaklarının, her yıl bütçeye konulacak ödenekler, kurumlarca yapılacak yardımlar, alınacak harç ve ücretler, yayın ve satış gelirleri, taşınır ve taşınmaz malların gelirleri, döner sermaye işletmelerinden elde edilecek kârlar ile bağışlar, vasiyetler ve diğer gelirlerden oluştuğu düzenlenmiş, "Mali kolaylıklar" başlıklı 56. maddesinde, yükseköğretim üst kuruluşları, yükseköğretim kurumları ve bunlara bağlı kuruluşlara yapılacak her türlü bağış ve vasiyetlerin, vergi, resim, damga resmi ve harçlardan muaf olduğu, bağış ve vasiyetlerin kullanılmasında, bağış ve vasiyet yapanların koydukları ve kanunlara göre geçerli sayılan kayıtlara ve şartlara uyulacağı, üniversiteler ve yüksek teknoloji enstitülerinin genel bütçeye dahil kamu kurum ve kuruluşlarına tanınan mali muafiyetler, istisnalar ve diğer mali kolaylıklardan aynen yararlanacağı, gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri tarafından üniversitelere, yüksek teknoloji enstitüleri ile gelirlerinin en az dörtte üçünü münhasıran devlet üniversitelerinin faaliyetlerinin devam ettirilmesi ve desteklenmesini amaç edinmek üzere kurulan ve fiilen bu çerçevede faaliyette bulunan vakıflardan Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınanlara makbuz karşılığında yapılan bağışların, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları hükümlerine göre yıllık beyanname ile bildirilecek gelirden ve kurum kazancından indirilebileceği, bu hükmün uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkili olduğu hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanunun ek 6. maddesinde ise, vakıf tarafından kurulacak yükseköğretim kurumunun, vakıf tüzelkişiliği dışında ayrı bir tüzelkişiliğe sahip olduğu ve bu kurumun gelirlerinin geçici olarak dahi hiç bir suretle vakıf mamelekine veya hesaplarına intikal etmeyeceği, vakıf yükseköğretim kurumuna doğrudan doğruya bağış ve yardım yapılabileceği; ek 7. maddesinde ise, vakıflarca kurulacak yükseköğretim kurumlarının, bu Kanunun 56. maddesinde yer alan mali kolaylıklardan, muafiyetlerden ve istisnalardan aynen istifade edecekleri ve bunların emlak vergisinden muaf tutulacağı hükümlerine yer verilmiştir. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür. Bölge İdare Mahkemesi kararının, şirket çalışanlarına bedelsiz finansman hizmeti verilmesi, personele yönelik yapılan halı saha maçları harcamalarının kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması, yazılım harcamalarının amortismana tabi tutulması, yemekhane eşyalarının amortismanında faydalı ömrün 5 yıl olarak dikkate alınması gerektiği hususları ile nakdi sermaye artışına ilişkin faiz indirimi uygulanamayacağı ve bu kapsamda 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 121. maddesindeki vergiye uyumlu mükellef indiriminden yararlandırılmamasından kaynaklanan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine ilişkin kısmının dayandığı sebepler ve gerekçesi Dairemizce de uygun görülmüş olup, taraflarca ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın söz konusu kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte bulunmamıştır. Davalı idarenin, Bölge İdare Mahkemesi kararının, davacının bağış olarak indirim konusu yaptığı 2.800.000,00-TL tutarın indirimlerinden çıkarılmasından kaynaklanan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine ilişkin kısmına yönelik temyiz istemine gelince; Yukarıda yer verilen mevzuat kapsamında vergi yükünün adil ve eşit dağılımı ile vergi güvenliğini temin etmek maksadıyla "vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olayın gerçek mahiyeti esastır" düzenlemesiyle "ekonomik yaklaşım ilkesi" benimsendiği görülmektedir. Vergi hukukuna özgü yorum yöntemi olan ekonomik yaklaşım ilkesi de vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek iktisadi mahiyetinin araştırılması olarak açıklanmaktadır. Anılan yorum yöntemiyle gerçek iktisadi ilişkinin çeşitli hukuki kılıflar kullanılarak gizlenmesinin önüne geçilmesi amaçlanmaktadır. Nitekim, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin gerekçesinde, bir kısım mükelleflerin mümkün olduğu kadarıyla az vergi verme gayreti içinde bulundukları ve bunu sağlamak için de vergiye tabi gelir ve işlemlerini, kanunların açık ve müsamahalı bulunduğu imkanlardan faydalanmak veya kanunları hiçe saymak suretiyle gizledikleri ve vergiye tabi değilmiş gibi gösterdiklerine vurgu yapılarak olayın gösterildiği şekilde değil, gerçek yönüyle ele alınması ve buna göre işlem yapılması gerektiği belirtilmiştir. Mükellefler, vergiden kaçınmak amacıyla, madde gerekçesinde de belirtildiği üzere kanunu dolanmak suretiyle, vergi hukukundaki adıyla peçeleme yoluyla vergisel işlemleri gizlemekte ya da vergiye tabi değilmiş gibi göstermektedirler. Bu kapsamda, esasen özel hukuktaki kanuna karşı hilenin yansıması olmakla birlikte, vergi hukukuna özgü bir kavram olan "peçeleme" , mükelleflerin vergi kaçırmak amacıyla özel hukuk biçimlerini ve kurumlarını olağan kullanımları dışında kötüye kullanmaları olarak tanımlanmaktadır. Peçelemede, bir özel hukuk işleminin peçeli işlem olarak nitelendirilebilmesi için vergiyi dolanma kastının, mükellef tarafından olayların doğal akışıyla uyum içinde olmayan hukuksal kalıp ve biçim vergi kanununu dolanmak kastıyla kullanmış olması gerekmekte olup, salt vergi kaçırmaya yönelen iradenin varlığını ispat yükü kural olarak idareye aittir. Vergi idaresi, taraflarca seçilen sözleşmeye (hukuki biçime) doğal ve olağan kullanımı dışında başvurulduğunu, taraflarca tercih edilen hukuki işlemin “iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymadığını veya işin esasına göre normal ve mutad olmadığını” maddi ve somut delillerle ispatlamak zorundadır. Peçelemenin varlığı saptandığında, peçeleme işlemiyle ulaşılmak istenen iktisadi sonuç vergi kanununun kapsamındaki doğal ve olağan olarak başvurulması gereken işlemle elde edilmiş olsaydı ne yolda vergilendirilecek idiyse, peçeleme işlemi de o şekilde vergilendirilir. Öte yandan, peçeleme sözleşmesinde kullanılan hukuki biçim, özel hukuk açısından geçerli olup sadece vergi hukuku açısından geçersiz olmaktadır. Bu itibarla, taraflar peçeli sözleşmenin gerek şekli gereklerini gerekse içeriğindeki yükümlülüklerini yerine getirmiş olsalar dahi, vergilendirme bakımından, esas amacı vergiyi azaltmaya yönelmiş olan peçeleme işlemi geçersiz sayılmaktadır. Dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin 2018 dönemi işlemlerinin kurumlar vergisi yönünden incelenmesi sonucu düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporunda özetle, davacı şirketin İhsan Doğramacı Bilkent Üniversitesine bağış adı altında toplam 2.800.000,00.-TL ödeme yaptığı, ... Holding A.Ş.'nin davacı şirketin %100 paylı ortağı olduğu, davacının diğer ortaklarının da ... Holding A.Ş.'nin iştiraki olduğu, İhsan Doğramacı Bilkent Üniversitesinin ise ... Holding A.Ş.'nin %99,99 paylı ortağı olduğu; ... Holding A.Ş. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Görüş ve Öneri Raporuna atıfla, ... Holding'e ait bağlı ortaklıklar ve iştirakler tarafından ... Holding'e, herhangi bir kâr payı dağıtılmamasına karşın, ... Holding'in sahibi konumundaki Üniversiteye 2014-2018 yılları arasında sürekli bir şekilde ve yüksek tutarlarda bağış adı altında ödemelerin yapıldığının belirtildiği, bu itibarla vergilendirilmesi amaçlanan iktisadi sonucun (kâr payı dağıtımının) başka birhukuki nitelik kazandırmaya çalışılarak, bağış adı altında, vergi dışı bırakıldığı, yani peçeleme yapıldığının değerlendirildiği; Üniversiteye bağış adı altında yapılan ödemelerin gerçek mahiyetinin aslında kâr payı dağıtımı olduğu, ancak dolaylı olarak davacı şirkete ortak olan Üniversitenin hukuki statüsünden yararlanılarak söz konusu kâr payı ödemelerinin Üniversiteye yapılan bağış olarak beyan edildiği, bu yolla vergi matrahının aşındırıldığı, bu açıklamalar ışığında davacının İhsan Doğramacı Bilkent Üniversitesine bağış adı altında yaptığı toplam 2.800.000,00.-TL ödemenin ortaklara yapılan kâr payı dağıtımı olarak kabul edilmesi gerektiği sonucuna ulaşılarak, davacı şirketin İhsan Doğramacı Bilkent Üniversitesine 2018 yılında yaptığı toplam 2.800.000,00.-TL ödeme tutarından davacı tarafından 5520 sayılı Kanun ile 2547 sayılı Kanun'un yukarıda yer verilen hükümleri kapsamında indirim konusu yapılan 2.800.000,00.-TL tutarın düşülerek kurumlar vergisi ve geçici vergi beyannamelerinin yeniden düzenlenmesi gerektiğinin belirtildiği ve bu belirleme üzerine dava konusu cezalı verginin tarh edildiği anlaşılmaktadır. Başka bir anlatımla, anılan vergi inceleme raporunda, davacı şirketin, 5520 sayılı ve 2547 sayılı Kanunlar kapsamında indirim konusu yaptığı bağış adı altındaki ödemelerin aslında bağış niteliğine haiz olmadığı, elde edilen kârın vergilendirilmeksizin dağıtımının amaçlandığı, fakat bu kâr payı dağıtımının bağış adı altında yapılmak suretiyle "peçeleme" yoluyla vergi kaybına yol açıldığı sonucuna varıldığı görülmektedir. Davacı şirket hakkındaki vergi inceleme raporu ile ... Holding A.Ş. Hakkındaki görüş ve öneri raporundaki tespitler uyarınca, davacı şirket tarafından, ortaklara dağıtılabilecek nitelikte kâr ve likidite mevcut olmasına rağmen ortaklara ve ... Holding'in %99,9 oranında ortağı olması dolayısıyla İhsan Doğramacı Bilkent Üniversitesine yıllar boyunca herhangi bir şekilde kâr payı dağıtılmamasının, yıllar boyunca ortaklarına kâr payı dağıtmayan davacı şirketin bir yandan da ortak konumundaki İhsan Doğramacı Bilkent Üniversitesine düzenli olarak yüksek miktarlarda bağış yapılmasının öncelikle iktisadi, ticari ve teknik icaplara, yani hayatın olağan akışına büyük bir aykırılık teşkil ettiği, bu suretle hem vakıf üniversitesine yapılan bağış tutarının yukarıda yer alan mevzuat kapsamında kurum kazancından diğer indirim olarak düşülmesi ve hem de kâr payı ödemesi halinde Holdingin hakim ortağı konumundaki Vakıf Üniversitesi üzerinde nihai yük olarak kalacak olan % 10 oranındaki gelir (stopaj) vergisinin bertaraf edildiği açıktır. Herhangi bir sosyal amacı bulunmayan, tam tersine her zaman ekonomik veya ticari amaçlarla kurulan ve ortaklarına kâr payı dağıtmakla borçlu ya da sorumlu olan davacı şirketin elde ettiği kazancı ortaklarına kâr payı olarak dağıtmak yerine yıllar boyunca ve düzenli bir şekilde esasen vakfa ait iktisadi (ticari) işletme niteliğindeki vakıf üniversitesine bağışlaması, kâr elde etmek amacıyla kurulan şirketler açısından mali anlamda başka bir karşılık taşımayıp vergi normlarını dolanmak amacıyla başvurulduğu açık olan bağışlama işleminin “peçeleme işlemi” olarak kabul edilmesi bir zorunluluk arz etmektedir. Bu durumda, davacı şirket tarafından yukarıda yer verilen Kanunlar ile tanınan indirim müessesesini kendi lehine kullanarak, peçeleme suretiyle bağış olarak gösterilen tutarın indirim konusu yapılarak vergi dışı bırakıldığı açık olduğundan, peçeleme sözleşmesi ile üzeri örtülen vergiyi doğuran olayın tabi olduğu normlara göre gerçek ekonomik mahiyet üzerinden vergi alınması gerektiğinden, davacı şirket tarafından bağış adı altında kurumlar vergisi matrahından indirim konusu yapılan tutar reddedilerek tarh edilen kurumlar vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezası bakımından davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davacının bu hususa ilişkin istinaf başvurusunu kabul edip Vergi Mahkemesi kararını kaldırarak, bu kısım bakımında davayı kabul eden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1.Davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, davacının temyiz isteminin reddine, 2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının bağış adı altında kurumlar vergisi matrahından indirim konusu yapılan tutarın reddinden kaynaklanan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine ilişkin kısmının BOZULMASINA, diğer kısmının ONANMASINA, 3.Temyiz isteminde bulunan davacıdan, 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca aleyhe onanan kısım üzerinden hesaplanacak nispi harcın alınmasına, 4.Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine 21/10/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.