Danıştay Vergi Dairesi · E. 2023/4022 · K. 2024/2221

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/4022 E.  ,  2024/2221 K. "İçtihat Metni" T.C. D A N I Ş T A Y DOKUZUNCU DAİRE Esas No : 2023/4022 Karar No : 2024/2221 TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı-... VEKİLİ : Av. ... KARŞI TARAF (DAVACI) : ... VEKİLİ : Av. ... İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ: Dava konusu istem:... Konut İnşaat San. ve Tic. A.Ş’nin vergi borçlarının tahsili amacıyla, kanuni temsilci sıfatıyla davacının banka hesaplarına uygulanan haczin kaldırılması istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; dava konusu haciz işleminin usul hükümleri bağlamında dayanağının bulunması için öncesinde düzenlenen ödeme emirlerinin tebliğinin usule ve hukuka uygun olup olmadığının tespit edilmesi gerektiği, bu doğrultuda dosya içeriğinde bulunan tebliğ alındılarının incelenmesinden VUK'un 7061 sayılı Kanunla değişik 102. maddesinin yeni haline göre tebligat yapıldığı olayda; davalı idarece sunulan pusula örneklerinin tetkikinde, "tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği (...) Tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılır" şerhini içermediği; dolayısıyla söz konusu tebliğ için öngörülen yasal asgari koşulların olayda icra edildiği hususunun idarece ispatlanamadığı, bu nedenle davacıdan takip edilen amme borçları için düzenlenen dava konusu haciz işleminin usulüne göre yapılan ödeme emri tebliğinden sonra tatbik edilmediği anlaşılmakla dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı, bununla birlikte; 17/12/2017 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 485 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin ekinde tebliğ pusulası örneği düzenlendiği, buna göre, tebligat pusulası biri idarede diğeri muhatap da kalacak şekilde iki kısımdan oluşacağı; tebliğ pusulasının (muhatap) kısmında; tebliğ evrakını gönderen idare, tebliğ evrakının pusulanın kapıya yapıştırıldığı tarihten itibaren 15 gün içinde alınması halinde alındığı gün, bu süre içinde alınmazsa 15. günde tebliğ edilmiş sayılacağı, tebliğ yapılacak kişinin adreste bulunamama durumuna dair bilgileri içeren şerhlerin yer aldığı, idarede kalan ve dosyaya sunulan kısmında ise sadece muhatabın adı soyadı, vergi numarası, tebliğ evrakını gönderen idare ve tebliğe çıkaran memurun isim bilgisinin yer alacağının ifade edildiği, dolayısıyla buradan davacıda kalan nüsha ile idarede kalan nüshanın farklı olmasından kaynaklı tebligatın sıhhatli olduğu savunulabileceği, ancak Kanun düzeyinde getirilen meşruhatlı tebliğ düzenlemesinin ihtilaf anında bir ispat vesikası olarak kabul edileceği tartışmasız olduğundan idarenin daha sonra yaptığı tebliği belgelendirmesi noktasında "tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği (...) Tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılır" şerhinin içerdiği pusulanın yargı mercilerine sunulması yukarıda anılan Kanun hükmü uyarınca bir zorunluluk olduğu; Kanun düzeyinde getirilen ve kişilere hukuki güvenlik ilkesi adına ciddi güvenceler sunan söz konusu ispat vasıtasının kanun altı düzenlemelerle esnetilmesi ve yanlış yorum ve uygulamalara mahal verecek şekilde uygulanmasında hukuki yarar bulunmadığı gibi Kanunun öngörülüş amacına uygun düşmediği, zira VUK 102. maddesinde düzenlenen tebliğ şayet 15 gün içinde muhatabı tarafından alınmazsa yasa gereği tebliğ olunmuş sayılacağı gibi ciddi bir hukuki sonucu içerdiği, dolayısıyla idari işlemlerin kişilerin hukukunda sonuç doğurmaya başladığı miladı teşkil eden tebligatın, hiçbir somut veri olmaksızın salt kabuller üzerine inşasının kabul edilemeyeceği, bu durum çerçevesinde; 485 sayılı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan pusula örneği baz alınarak, uygulamada da mutlaka mevzuatta düzenlendiği gibi olmuştur şeklindeki karineden hareketle Kanun düzeyinde tanınmış güvencenin bertaraf edilmesinin söz konusu olamayacağı, bu itibarla 485 sayılı Tebliğin -metin kısmında yer almayıp- ekinde yer alan pusula örneğinin dava konusu olayda haczin dayanağı ödeme emirlerinin tebliğinin de hukuka ve usule uygun olduğunu ispat etmeye tek başına yeterli olmadığından yukarıda varılan hukuki sonucu değiştirmeyeceği belirtilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:İstinaf başvurusuna konu Mahkeme kararında yer alan " Kanun düzeyinde getirilen meşruhatlı tebliğ düzenlemesinin ihtilaf anında bir ispat vesikası olarak kabul edileceği tartışmasız olduğundan idarenin daha sonra yaptığı tebliği belgelendirmesi noktasında "tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği (...) Tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılır" şerhinin içerdiği pusulanın yargı mercilerine sunulması yukarıda anılan Kanun hükmü uyarınca bir zorunluluk olduğu; Kanun düzeyinde getirilen ve kişilere hukuki güvenlik ilkesi adına ciddi güvenceler sunan söz konusu ispat vasıtasının kanun altı düzenlemelerle esnetilmesi ve yanlış yorum ve uygulamalara mahal verecek şekilde uygulanmasında hukuki yarar bulunmadığı gibi Kanunun öngörülüş amacına uygun düşmediği değerlendirildiği zira VUK 102. maddesinde düzenlenen tebliğ şayet 15 gün içinde muhatabı tarafından alınmazsa yasa gereği tebliğ olunmuş sayılacağı gibi ciddi bir hukuki sonucu içerdiği dolayısıyla idari işlemlerin kişilerin hukukunda sonuç doğurmaya başladığı miladı teşkil eden tebligatın, hiçbir somut veri olmaksızın salt kabuller üzerine inşasının kabul edilemeyeceği, bu durum çerçevesinde; 485 sayılı VUK Genel Tebliği ekinde yer alan pusula örneği baz alınarak, uygulamada da mutlaka mevzuatta düzenlendiği gibi olmuştur şeklindeki karineden hareketle Kanun düzeyinde tanınmış güvencenin bertaraf edilmesinin söz konusu olamayacağı bu itibarla 485 sayılı Tebliğin -metin kısmında yer almayıp- ekinde yer alan pusula örneğinin dava konusu olayda haczin dayanağı ödeme emirlerinin tebliğinin de hukuka ve usule uygun olduğunu ispat etmeye tek başına yeterli olmadığı dava konusu amme alacaklarının asıl borçlu şirkete usulüne uygun olarak tebliğ edilerek kesinleştirildiği hususunun davalı idare tarafından ispatlanamadığı" yönündeki değerlendirme, 2577 sayılı Kanunun 45. maddesinin 3 numaralı fıkrası uyarınca karar kapsamından çıkarılıp, düzeltildikten sonra işin gereği görüşülerek, İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu belirtilerek davalı idarenin istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının kapısına yapıştırılan muhatap pusulasında "tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği, tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılacağı" şerhinin matbu olarak yer aldığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 102. maddesinde idarede kalan pusulaya ise haber pusulasının kapıya yapıştırıldığı şerhinin düşülmesi gerektiğinin belirtildiği iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY: ... Konut İnşaat San. ve Tic. A.Ş’nin vergi borçlarının tahsili amacıyla, kanuni temsilci sıfatıyla davacının banka hesaplarına uygulanan haczin kaldırılması istenilmektedir. İLGİLİ MEVZUAT: 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 8. maddesinde; hilafına bir hüküm bulunmadıkça bu kanunda yazılı müddetlerin hesaplanmasında ve tebliğlerin yapılmasında Vergi Usul Kanunu hükümlerinin tatbik olunacağı belirtilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükellef veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı ifade edilmiştir. Aynı Kanunun 102. maddesinde; tebliğ olunacak evrakı içeren zarfın posta idaresince muhatabına verileceği ve bu durumun muhatap ile posta memuru tarafından tebliğ alındısına tarih ve imza konulmak suretiyle tespit olunacağı, bu Kanunun 101 inci maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde sayılan adrese tebliğe çıkılan hallerde, tebliğ yapılacak kişinin adresinde bulunamaması durumunda (Bulunamama durumu o adresten geçici ayrılmaları da kapsar.) durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakının gönderildiği idareye iade edileceği, bunun üzerine tebliği çıkaran merci tarafından tayin olunacak münasip bir süre sonra yeniden tebliğ çıkarılacağı, ikinci defa çıkarılan tebliğ evrakı da aynı sebeplerle tebliğ edilemezse, tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren bir pusulanın kapıya yapıştırılacağı, bu durumun, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakının, gönderildiği idareye iade edileceği, tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılacağı hükmüne yer verilmiştir. 485 nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin Ek:1 bölümünde iki kısımdan oluşan pusula örneğine yer verildiği, söz konusu pusulanın "Tebligat Pusulası (Muhatap)" başlığını taşıyan kısmında; “Tebliğ evrakını gönderen idareden alabileceğiniz duyurulur. Tebellüğden imtina edilmesi halinde pusulanın kapıya yapıştırıldığı tarihte tebliğ yapılmış sayılır. Yerleşim yeri adresine ikinci defa gidildiği halde tebliğ yapılacak olanların bu adreste bulunamaması durumunda (geçici ayrılmayı da kapsar) tebliğ evrakının pusulanın kapıya yapıştırıldığı tarihten itibaren 15 gün içerisinde alınması halinde alındığı gün, bu süre içerisinde alınmaması halinde 15. günde tebliğ yapılmış sayılır.” şerhinin matbu olarak yer aldığı, pusulanın diğer kısmı olan "Tebligat Pusulası" başlığını taşıyan ve idarede kalacak olan kısmında ise söz konusu şerhin yer almadığı görülmüştür. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Dosyanın incelenmesinden; davacı adına, ... Konut İnşaat San. ve Tic. A.Ş’den tahsil edilemeyen vergi borçlarının tahsili amacıyla, kanuni temsilci sıfatıyla ödeme emirlerinin düzenlendiği, söz konusu ödeme emirlerinin davacıya tebliğ edilmesine rağmen süresi içerisinde ödeme yapılmaması üzerine uygulanan dava konusu haciz işleminin kaldırılması istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır. Temyize konu kararda; dava konusu haciz işlemi öncesinde davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emirlerinin tebliğine ilişkin belgeler incelendiğinde; ikinci tebligat olarak gönderilen tebliğ alındısına istinaden kapıya yapıştırılan tebligat pusulasının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 102. maddesi kapsamında "tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği (...) Tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılır" şerhini içermediği, bu sebeple davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun bir şekilde tebliğ edilmediği, bu suretle dava konusu haciz işlemi öncesinde yapılan takip işlemlerinin hukuka uygun bir şekilde kesinleştirildiğinin kabul edilemeyeceğinden, davacının banka hesapları üzerine uygulanan dava konusu haciz işleminde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle karar verilmiş ise de; yukarıda belirtilen ve 485 nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin Ek:1 bölümünde yer verilen ve iki kısımdan oluşan pusula örneğinde de görüldüğü üzere, iki kısımdan oluşan tebligat pusulasının "Tebligat Pusulası (Muhatap)" başlığını taşıyan ilk kısmı, ikinci defa çıkarılan tebliğ evrakının da aynı sebeplerle tebliğ edilememesi durumunda kapıya yapıştırılacak olan ve tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren matbu bir pusula olduğu, tebligat pusulasının diğer kısmının ise "Tebligat Pusulası" başlığını taşıyan ve idarede kalacak olan kısım olduğu, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 102. maddesine göre ikinci defa çıkarılan tebliğ evrakının da aynı sebeplerle tebliğ edilememesi durumunda, adreste bulunamama, adresin kapalı olması vb. sebepler ile birlikte tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren tebligat pusulasının (muhatap) kapıya yapıştırıldığına dair hususun tebliğ zarfı üzerine şerh ve imza edilerek adresin kapısına "Tebligat Pusulası (Muhatap)" başlıklı matbu pusulanın doldurularak yapıştırılmasının yeterli olduğu, İdarede kalacak olan Tebligat Pusulası başlıklı kısmın ise, yapılan tebligatı belgelendirme ve gerektiğinde delillendirme işlevi gördüğü anlaşılmaktadır. Ayrıca, davalı idare tarafından dosyaya sunulan tebliğ alındısında; tebligat pusulasının (muhatap) kapıya yapıştırıldığına dair hususun, posta memuru tarafından şerh ve imza edildiği görülmüştür. Bu durumda; dava konusu haciz işleminin dayanağı ödeme emirlerinin; bu husus yönünden, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 102. maddesine uygun olarak davacıya tebliğ edildiği görüldüğünden, diğer hususlar araştırılarak yeniden bir karar verilmek üzere, Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerekmektedir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1.Davalının temyiz isteminin kabulüne, 2.... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA, 3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 29/04/2024 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi. (X) KARŞI OY: Temyiz isteminin reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.