Danıştay Vergi Dairesi · E. 2023/5461 · K. 2024/3876

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/5461 E.  ,  2024/3876 K. "İçtihat Metni" T.C. D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE Esas No : 2023/5461 Karar No : 2024/3876 TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... VEKİLİ : Av.... KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/... VEKİLİ : Av.... İSTEMİN KONUSU : .... Vergi Mahkemesinin .. tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. YARGILAMA SÜRECİ: Dava konusu istem: Davacı adına, tasfiye edilerek tüzel kişiliği sona eren ... İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi'nin kanuni temsilcisi sıfatıyla 2015 yılı için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi, Ekim ila Aralık 2015 ve Şubat 2017 dönemleri için için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 2018 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezasının tahsili amacıyla düzenlenen ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir. İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Sözü edilen şirketin tasfiyesinin sona erdiği hususunun 18/04/2017 tarihinde ticaret siciline tescil edildiği, ödeme emri içeriği kamu alacağının da tüzel kişiliği sona eren asıl borçlu şirket hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporlarına istinaden tasfiye memuru olan davacı adına düzenlenen ihbarnamelerden kaynaklandığının anlaşıldığı olayda ödeme emrinin 13 ila 15 ve 19 sırasında yer alan kamu alacaklarının dayanağını oluşturan vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin davacının MERNİS adresine tebliğine çalışıldığı, ikinci kez tebliğe çıkıldığına dair dosyaya sunulan tebliğ alındısında, tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren pusulanın kapıya yapıştırıldığı hususunun posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilmediğinden tebliğin usulsüz olduğu dolayısıyla ortada usulüne uygun olarak kesinleşmiş amme alacağından söz edilemeyeceği, ödeme emrinin diğer bölümünün ise 2015 yılına ait amme alacağından oluştuğu ve dayanağı ihbarnamelerin zamanaşımı süresi içerisinde en geç 31/12/2020 tarihinde usulüne uygun olarak tebliğ edilmediği ve bu şekilde yapılan tebligatla zamanaşımının kesilmesinin de mümkün olmadığından sözü edilen kamu alacağının tarh zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle dava ödeme emri iptal edilmiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Ödeme emrine konu amme alacaklarına ilişkin ihbarnamelerin davacının MERNİS adresinde tebliğe çıkarıldığı, birinci kez çıkarılan tebligatın "Gösterilen adrese gidildi. Muhatap ve muhatap dışındaki kişiler adreste bulunamadı. Evrak merciine İADE" şerhi düşülerek ve posta memuru tarafından imzalanarak 11/05/2019 tarihinde iade edildiği, ikinci kez tebliğe çıkarıldığına dair dava dosyasına sunulan tebliğ alındısında, tebliğ evrakının kapıya yapıştırıldığına ilişkin şerhi içeren tebliğ alındısının posta memuru tarafından imzalandığı ve tebliğ evrakını gönderen idareyi belirten ve tebliğ evrakının borkod no'sunu içeren 18/07/2019 tarihli tebliğ pusulasının düzenlediği anlaşıldığından, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'na göre usulüne uygun olarak tebliğ edilen ihbarnameler uyarınca tahakkuk ettirilen amme alacağının vadesinde ödenmemesi üzerine tahsili amacıyla davacı adına düzenlenen dava konusu ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava reddedilmiştir. TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Olayda ödeme emri dayanağı vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin usulüne uygun olarak tebliğ edilmediği, savunma hakkının kısıtlandığı, gerekçenin yeterli olmadığı, vergi tekniği raporunun somut tespitler içermediği, varsayıma ve eksik incelemeye dayalı olarak tarhiyat yapıldığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir. KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...''IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir. TÜRK MİLLETİ ADINA Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: İNCELEME VE GEREKÇE: MADDİ OLAY : Dava konusu ödeme emrinin dayanağını oluşturan vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin, 11/05/2019 tarihinde davacının MERNİS adresine tebliğe çıkarıldığı, adresin kapalı olması nedeniyle tebligat çıkaran mercie iade şerhi düşülerek tebliğ zarfının iade edildiği, sonrasında ikinci kez 18/07/2019 tarihinde aynı adrese tebliğe çıkarıldığı, aynı sebeple tebliğ yapılamadığından, tebligat pusulasının kapıya yapıştırıldığı ve tebligat çıkaran mercie iade edildiği anlaşılmıştır. İLGİLİ MEVZUAT: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 01/01/2018 tarihinde yürürlüğe giren 28/11/2017 tarih ve 7061 sayılı Kanunun 16. maddesiyle değişik 101. maddesinde, bu Kanuna göre bilinen adreslerin; 1. Mükellef tarafından işe başlamada veya adres değişikliğinde bildirilen işyeri adresleri, 2. Yoklama fişinde veya ilgilinin imzası bulunmak şartıyla yetkili memurlar tarafından bir tutanakla tespit edilen işyeri adresleri, 3. 25/4/2006 tarihli ve 5490 sayılı Nüfus Hizmetleri Kanununa göre oluşturulan adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresi olduğu, Birinci fıkranın (1) ve (2) numaralı bentlerinde yazılı bilinen adreslerden tarih itibarıyla tebligat yapacak makama en son olarak bildirilmiş veya bu makamca tespit edilmiş olanın dikkate alınarak tebliğin öncelikle bu adreste yapılacağı, işyeri adresinde tebliğ yapılacak olanların bu adresinde bulunamaması, işin bırakılması veya işin bırakılmış addolunması hallerinde tebliğin, gerçek kişilerde kendisinin, tüzel kişilerde bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerinden birinin, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde ise bunları idare edenler veya varsa temsilcilerinden herhangi birinin adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde yapılacağı, işyeri adresi olmayanlara tebliğin, doğrudan adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde yapılacağı kuralına yer verildiği, aynı Kanunun yine 7601 sayılı Kanunun 17. maddesiyle değişik 102. maddesinin beşinci fıkrasında; bu Kanunun 101. maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde sayılan adrese tebliğe çıkılan hallerde, tebliğ yapılacak kişinin adresinde bulunamaması durumunda, bulunamama durumunun o adresten geçici ayrılmaları da kapsadığı, durumun, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakının gönderildiği idareye iade edileceği, bunun üzerine tebliği çıkaran merci tarafından tayin olunacak münasip bir süre sonra yeniden tebliğ çıkarılacağı, ikinci defa çıkarılan tebliğ evrakı da aynı sebeplerle tebliğ edilemezse, tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren bir pusulanın kapıya yapıştırılacağı, bu durumun, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakının, gönderildiği idareye iade edileceği, tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılacağı, Maliye Bakanlığının, bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğunun düzenlendiği görülmektedir. Anılan Kanunun 102. maddesinin son fıkrasında verilen yetkiye dayanılarak yayınlanan 485 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin "Muhatabın adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde tebliğe çıkılması" başlığı altında düzenlenen 3.2 bölümünde; 213 sayılı Kanunun 94. maddesi kapsamında tebliğ yapılacak olanların yerleşim yeri adresinde bulunamaması (geçici ayrılmalar dâhil) halinde durumun, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edileceği, bu durumda kapıya pusula yapıştırılmayacağı ve tebliğ evrakının derhal gönderildiği idareye iade edileceği, bunun üzerine tebliği çıkaran merci tarafından olayın özelliğine göre (zamanaşımı vs.) tayin olunacak münasip bir süre sonra yeniden tebliğe çıkılacağı, ikinci defa çıkarılan tebliğ evrakına, adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresine ikinci defa çıkıldığına ilişkin ibare konulacağı, ikinci defa çıkarılan tebliğ evrakı da aynı sebeplerle tebliğ edilemezse, tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren ve bu tebliğ ekinde yer alan tebligat pusulasının (pusula) (Ek:1) kapıya yapıştırılacağı, bu durumun, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek tebliğ evrakının gönderildiği idareye iade edileceği, tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise pusulanın kapıya yapıştırıldığı tarihi izleyen on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılacağı hükümleri yer almaktadır. Ek-1 Pusula örneğinde; pusulanın kapıya yapıştırılması gereğinin, tebellüğden imtina etme ya da yerleşim yeri adresine ikinci defa gelindiği halde tebliğ yapılacak olanların adreste bulunmaması nedenine dayanıp dayanmadığının tebliğ memurunca işaretlenerek, tebliğ evrakının pusulanın kapıya yapıştırıldığı tarihten itibaren 15 gün içinde alınması halinde alındığı gün, bu süre içerisinde alınmaması halinde ise 15. günde tebliğ yapılmış sayılacağı belirtilmek suretiyle, pusulanın kapıya yapıştırılmasının hukuki sonuçlarına yer verildiği anlaşılmaktadır. HUKUKİ DEĞERLENDİRME: Yukarıda yer verilen düzenlemeler doğrultusunda, ödeme emrinin dayanağını oluşturan vergi ve cezalara ait ihbarnamelere ilişkin olarak dosyaya ibraz edilen tebligat pusulasının, 485 sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan ve idarede kalacak olan tebligat pusulası olduğu ve pusulada adrese ikinci kez gelindiği, tebliğ evrakının, evrakı gönderen idareden alınabileceği, alınmaması halinde pusulanın kapıya yapıştırıldığı tarihten itibaren 15. günde tebliğ edilmiş sayılacağı hususlarını içermediği dikkate alındığında, tebliğ işlemlerinin 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinde belirlenen usule uygun biçimde gerçekleştirilmemesi karşısında ortada kesinleşmiş bir kamu alacağı bulunduğundan söz edilemeyeceğinden düzenlenen ödeme emrinde hukuka uygunluk görülmemiş olup yazılı gerekçeyle davayı reddeden Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir. KARAR SONUCU: Açıklanan nedenlerle; 1. Temyiz isteminin kabulüne, 2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 07/06/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi. (X)-KARŞI OY : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyorum. ET